조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않습니다.2)2) 대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도1191 판결례 참조
「소득세법 시행령」 제154조제1항제5호 및 부칙 제2조제2항제2호에서는 양도소득세가 과세되지 않는 1세대 1주택의 범위와 관련하여 거주기간의 제한 요건이 적용되지 않는 경우를 규정하면서 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인될 것을 요건으로 정하고 있는데, 계약금은 계약을 체결할 때 당사자 일방이 상대방에게 교부하는 금전 기타 물건으로서 계약금이 금전일 경우 그 액수는 당사자 사이의 약정에 따라 정해지는바, 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 경우란 매매계약의 체결과 당사자 사이에 약정한 계약금의 교부를 마친 경우를 의미한다고 보아야 합니다.3)3) 서울행정법원 2012. 6. 1. 선고 2011구단17250 판결례, 서울고등법원 2014. 6. 13. 선고 2012누17560 판결례 및 대법원 2014. 10. 16. 선고 2014두9967 판결례 취지 참조
그리고 「소득세법 시행령」 제154조제1항제5호 및 부칙 제2조제2항제2호에서는 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인될 것을 요건으로 하면서 해당 주택의 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 않는 경우로 한정한다고 규정하여 주택을 보유하는지 여부를 판단하는 시점을 “계약금 지급일”로 명시하고 있는바, 이 사안과 같이 계약금을 지급하기로 하면서 일부를 먼저 지급하고 잔액은 나중에 지급하기로 한 경우에는 최종적으로 계약금의 잔금을 납부하는 날을 기준으로 주택의 보유 여부를 검토해야 한다는 점에 비추어 보면, 같은 규정의 “계약금을 지급한 사실” 또한 최종적으로 계약금을 완납한 사실을 의미한다고 보는 것이 해당 규정체계에 부합하는 해석입니다.
아울러 「소득세법 시행령」 제154조제1항의 1세대 1주택의 범위와 관련한 거주기간의 제한 요건은 실수요 목적의 주택 구입을 유도하려는 취지에서 주택 분양 등이 과열되어 있거나 과열될 우려가 있는 일부 지역에 소재하는 주택의 경우에는 종전의 보유 요건에 더하여 2년 이상 실제 거주할 것이 추가된 것4)4) 2017. 9. 29. 대통령령 제28293호로 일부개정된 「소득세법 시행령」 개정이유 및 주요내용 참조
인바, 해당 실거주 요건의 예외 사유를 정한 「소득세법 시행령」 제154조제1항제5호 및 부칙 제2조제2항제2호의 규정은 한정적으로 해석하는 것이 입법취지에도 부합한다고 할 것입니다.
<관계 법령>
소득세법
제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
1.ㆍ2. (생 략)
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택
4.ㆍ5. (생 략)
② (생 략)
소득세법 시행령
제154조(1세대1주택의 범위) ①법 제89조제1항제3호가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2제1항제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.
1. ～ 4. (생 략)
5. 거주자가 조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우로서 해당 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우
② ～ ⑪ (생 략)
부 칙<대통령령 제28293호, 2017. 9. 19.>
제2조(1세대 1주택 비과세 요건에 관한 적용례 등) ① 제154조제1항ㆍ제2항 및 같은 조 제8항제3호의 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택에 대해서는 제154조제1항ㆍ제2항 및 같은 조 제8항제3호의 개정규정 및 이 조 제1항에도 불구하고 종전의 규정에 따른다.
1. 2017년 8월 2일 이전에 취득한 주택
2. 2017년 8월 2일 이전에 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증빙서류에 의하여 확인되는 주택(해당 주택의 거주자가 속한 1세대가 계약금 지급일 현재 주택을 보유하지 아니하는 경우로 한정한다)
3. 2017년 8월 3일 이후 취득하여 이 영 시행 전에 양도한 주택