가. 질의 가에 대하여
「지방세특례제한법」 제31조제1항 각 호 외의 부분 본문에서는 「임대주택법」 제2조제4호에 따른 임대사업자(임대용 부동산 취득일부터 60일 이내에 임대사업자로 등록한 경우를 포함함)가 임대할 목적으로 공동주택(그 부속토지를 포함하되, 해당 공동주택의 부대시설 및 임대수익금 전액을 임대주택관리비로 충당하는 임대용 복리시설을 포함함)을 건축하는 경우 그 공동주택 중 전용면적 60제곱미터 이하인 공동주택에 대한 취득세를 면제하고, 전용면적 60제곱미터 초과 85제곱미터 이하 장기임대주택에 대한 취득세의 100분의 25를 경감하도록 하고 있습니다.
살피건대, 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우는 물론 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 될 것이므로(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 참조), 「지방세특례제한법」상 비과세 및 조세감면요건은 엄격하게 해석하여야 할 것인바, 같은 법 제31조제1항 각 호 외의 부분 본문의 “「임대주택법」 제2조제4호에 따른 임
대사업자(임대용 부동산 취득일부터 60일 이내에 임대사업자로 등록한 경우를 포함함)” 부분은 원칙적으로 공동주택의 취득주체를 「임대주택법」에 따라 등록된 임대사업자로 한정하되, 예외적으로 임대용 부동산 취득일부터 60일 이내에 「임대주택법」에 따라 임대사업자로 등록하는 임대사업자도 공동주택의 취득주체로 인정하는 것으로 해석하여야 할 것입니다.
즉, 취득세를 감면하는 경우에는 대부분 해당 과세물건 취득 당시 확정적으로 감면 요건을 갖출 것을 요구하는 것이 원칙이나, 「지방세특례제한법」 제31조제1항에서는 저소득층의 주거 수단인 임대주택의 공급을 확대하고, 임대용 부동산을 취득하면서 그 임대용 부동산을 기반으로 임대사업을 시작하려는 신규 임대사업자를 보호하기 위해, 해당 부동산을 취득할 당시 임대사업자로 등록하지 않았더라도 그 후 취득세의 신고 및 납부기한인 60일(「지방세법」 제20조) 이내에 임대사업자등록을 하였다면 이러한 경우에 한하여 취득세를 감면해 주려는 것이므로, 이 사안의 경우 해당 부동산 취득일부터 60일이 경과한 후에야 임대사업자등록을 하였다면 「지방세특례제한법」 제31조제1항에 따른 취득세 감면 대상에는 해당하지 않는다고 할 것입니다.
따라서, 공동주택을 건축할 목적으로 토지를 취득한 날부터 60일이 경과하였으나
공동주택에 대한 건축허가를 받은 날부터 60일 이내에 임대사업자로 등록한 경우에, 「지방세특례제한법」 제31조제1항의 “임대용 부동산 취득일부터 60일 이내에 임대사업자로 등록한 경우”에 해당하지 않는다 할 것입니다.
나. 질의 나에 대하여
「지방세특례제한법」 제33조제1항에서는 대통령령으로 정하는 주택건설사업자가 공동주택(해당 공동주택의 부대시설 및 복리시설을 포함하되, 분양하거나 임대하는 복리시설은 제외함)을 분양할 목적으로 건축한 전용면적 60제곱미터 이하인 5세대 이상의 공동주택에 대하여는 취득세를 면제한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제15조제1항에서는 「지방세특례제한법」 제33조제1항의 “대통령령으로 정하는 주택건설사업자”란 해당 건축물의 사용승인서를 내주는 날 이전에 「부가가치세법」 제5조에 따라 건설업 또는 부동산매매업의 사업자등록증을 교부받거나 같은 법 시행령 제8조에 따라 고유번호를 부여받은 자를 말한다고 규정하고 있습니다.
살피건대, 「지방세특례제한법」 제33조제1항에서는 공동주택에 관하여 “공동주택(해당 공동주택의 부대시설 및 복리시설을 포함하되, 분양하거나 임대하는 복리시설은 제외함)”이라고 규정하고 있는 반면, 같은 법 제31조제1항에서는 “공동주택(그 부속토지를 포함하되, 해당 공동주택의
부대시설 및 임대수익금 전액을 임대주택관리비로 충당하는 임대용 복리시설을 포함함)”이라고 규정함으로써 같은 법 제33조제1항에서 “그 부속토지를 포함하되”라는 문구를 명시적으로 제외하고 있는바, 엄격해석의 원칙에 따라 같은 법 제33조제1항의 주택건설사업자가 분양할 목적으로 공동주택을 건축한 경우에는 같은 법 제31조제1항의 임대사업자가 임대할 목적으로 공동주택을 건축한 경우와 달리 공동주택의 부속토지에 대한 취득세를 면제할 수 없다 할 것입니다.
이와 같이 「지방세특례제한법」 제31조제1항과 같은 법 제33조제1항에서 공동주택의 부속토지에 대한 취득세 감면 여부를 달리 규정한 것은, 같은 법 제31조제1항에 따른 감면을 받으려면 「임대주택법」상절차에 따라 임대사업자 등록을 하여야 하고, 이 경우 같은 법 제16조제1항 및 「임대주택법 시행령」 제13조제1항에 따라 해당 임대주택의 임대개시일부터 최소 5년부터 최대 50년까지 그 임대주택은 매각할 수 없게 되는 점, 반면에 「지방세특례제한법」 제33조제1항에 따른 면제를 받으려면 단지 「부가가치세법」에 따른 사업자등록만 거치면 되는 점, 「지방세특례제한법」 제31조제1항의 경우 저소득층의 주거 수단인 임대주택의 공급 확대에 그 목적이 있어 같은 법 제33조제1항의 경우보다 공익성이 더 인
정되는 점 등이 고려된 것으로 보입니다.
또한, 주택건설사업자가 공동주택을 건축하는 경우에는 통상적으로 먼저 공동주택의 건축을 위한 토지를 취득한 다음 분양 목적의 공동주택을 신축하게 되는바, 그 토지를 취득할 당시 이미 취득세의 납부의무가 성립하여 취득세를 납부하였기 때문에 「지방세특례제한법」 제33조제1항의 “건축한 공동주택”이란 건축이 완료된 공동주택만을 의미한다고 보는 것이 타당하다 할 것입니다.
따라서, 「지방세특례제한법」 제33조제1항의 “공동주택”에 그 부속토지는 포함되지 않는다고 할 것입니다.