「소득세법」 제89조제1항제3호에서는 같은 호 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외함)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세를 과세하지 아니한다고 규정하고 있고, 같은 호 가목에서는 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”을 규정하고 있으며, 같은 호 나목에서는 “1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택”을 규정하고 있습니다.
또한, 「소득세법 시행령」 제154조제1항 각 호 외의 부분 본문에서는 같은 법 제89조제1항제3호가목에서 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 “1세대”라 함)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제154조제11항에서는 같은 법 제89조제1항제3호나목에서 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”이란 같은 법 시행령 제155조에 따른 1세대1주택의 특례에 해당하여 이 조를 적용하는 주택이라 규정하고 있습니다.
한편, 「소득세법 시행령」 제155조제5항에서는 1주택을 보유하는 자가 1주택을 보유하는 자와 혼인함으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우 혼인한 날부터 5년 이내에 먼저 양도하는 주택은 이를 1세대1주택으로 보아 제154조제1항을 적용한다고 규정하고 있는바,
이 사안은 1주택을 보유한 자가 1주택을 보유한 자와 혼인한 후 자신이 보유하던 주택을 배우자에게 증여하여, 그 배우자가 혼인한 날부터 5년 이내에 증여받은 주택을 원래 보유하던 주택보다 먼저 양도하는 경우에, 이를 「소득세법 시행령」 제155조제5항에 따른 1세대1주택의 양도로 볼 수 있는지에 관한 것이라 하겠습니다.
먼저, 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 안 된다고 할 것입니다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결례 참조).
그런데, 「소득세법 시행령」 제155조제5항에서는 1주택을 보유하는 자가 1주택을 보유하는 자와 혼인함으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우로서 혼인한 날부터 5년 이내에 먼저 양도하는 주택은 이를 1세대1주택으로 보아 같은 영 제154조제1항을 적용하여 양도소득세를 비과세할 수 있도록 규정하고 있는바, 이는 1주택을 보유하는 자가 1주택을 보유하는 자와 혼인함으로써 1세대가 2주택을 보유하게 된 상태에서 적용할 수 있는 비과세요건이므로, 혼인으로 인해 1세대가 2주택을 보유하게 된 후에 세대원 간 주택을 증여하는 등 그 보유상태에 변동이 발생한 경우에는 이를 적용하도록 하는 명시적인 규정이 없는 한, 같은 규정을 유추하여 적용할 수는 없다고 할 것입니다.
또한, 「소득세법 시행령」 제155조제5항에서 혼인에 대해 비과세특례를 둔 취지는, 1주택을 보유하던 자가 혼인으로 인해 1세대2주택 보유자가 되는 경우에 혼인 전부터 보유하던 주택에 대한 양도소득세 비과세에 대한 기대권이 박탈되지 않도록 함으로써, 혼인 전의 재산가치를 보존할 수 있도록 배려하여 조세가 혼인의 걸림돌이 되는 것을 방지하기 위한 것인데(헌법재판소 2011. 11. 24. 2009헌바146 결정례 참조), 이 사안과 같이 혼인 후에 배우자로부터 증여받은 주택을 양도하는 경우에는 보호할 가치가 있는 기대권이 있다고 보기 어렵다고 할 것인바, 이를 1세대1주택의 양도로 보아 비과세요건을 적용하는 것은 해당 규정의 입법취지에 반하여 타당하지 않다고 할 것입니다.
이상과 같은 점을 종합해 볼 때, 1주택을 보유한 자가 1주택을 보유한 자와 혼인한 후 자신이 보유하던 주택을 배우자에게 증여하여, 그 배우자가 혼인한 날부터 5년 이내에 증여받은 주택을 원래 보유하던 주택보다 먼저 양도하는 경우에는 「소득세법 시행령」 제155조제5항에 따른 1세대1주택의 양도로 볼 수 없다고 할 것입니다.