「지방세법」 제106조제1항에서는 토지에 대한 재산세 과세대상을 종합합산과세대상(제1호), 별도합산과세대상(제2호) 및 분리과세대상(제3호)으로 구분하고 있고, 같은 법 제111조제1항제1호에서는 토지 종합합산과세대상의 경우에는 누진세율을 적용하고 분리과세대상의 경우에는 단일비례세율을 적용하도록 규정하고 있습니다.
그리고, 「지방세법」 제106조제1항제3호에서는 분리과세대상으로 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 공장용지ㆍ전ㆍ답ㆍ과수원 및 목장용지로서 대통령령으로 정하는 토지(가목), 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야 및 종중 소유 임야로서 대통령령으로 정하는 임야(나목), 제13조제5항에 따른 골프장용 토지와 같은 항에 따른 고급오락장용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지(다목), 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」 제2조제1호에 따른 공장의 부속토지로서 개발제한구역의 지정이 있기 이전에 그 부지취득이 완료된 곳으로서 대통령령으로 정하는 토지(라목), 가목부터 라목까지의 토지와 유사한 토지 중 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 것으로서 대통령령으로 정하는 토지(마목)를 규정하고 있습니다.
이에 따라, 같은 법 시행령 제102조제5항에서는 법 제106조제1항제3호마목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조제1항제3호다목에 따른 토지는 제외함)를 말한다고 하면서, 같은 항 제6호에서 “「공유수면 관리 및 매립에 관한 법률」에 따라 매립하거나 간척한 토지로서 공사준공인가일부터 4년이 지나지 아니한 토지”를 규정하고 있는바,
이 사안은 「공유수면 관리 및 매립에 관한 법률」(이하 “공유수면법”이라 함)에 따라 매립하거나 간척한 후 4년이 지나지 아니한 토지를 다른 자에게 양도하거나 매립목적을 변경하여 사용하는 등의 경우에는 분리과세 대상에서 제외되는지에 관한 것이라 하겠습니다.
먼저, 「지방세법」 제106조 및 제111조에서는 토지에 대한 재산세 과세체계에 대해 종합합산과세를 원칙으로 하면서, 예외적으로 토지의 특성, 이용의 공공성 등을 고려하여 특정한 토지에 대해서는 단일비례세율을 적용하는 분리과세대상으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제102조제5항제6호에서는 공유수면을 간척한 토지의 경우 공사준공인가일로부터 4년간은 분리과세하도록 규정하고 있는데, 이처럼 간척한 토지를 분리과세대상으로 한 취지는 간척한 토지는 즉시 사용하기 쉽지 않아 토지의 원활한 개발 등 사용을 위한 안정화 기간이 필요하기 때문이라고 할 것입니다.
그리고, 같은 법 시행령 제102조제5항제6호에서는 분리과세 대상으로 “공유수면법에 따라 매립하거나 간척한 토지로서 공사준공인가일부터 4년이 지나지 아니한 토지”를 규정하면서 분리과세 요건에 관하여 토지의 용도나 소유주체, 취득시기에 대한 별다른 제한을 하고 있지 않습니다.
반면에, 같은 항 제13호에서는 분리과세대상으로 “같은 법 시행령 제22조에 따른 비영리사업자가 1995년 12월 31일 이전부터 소유하고 있는 토지”를 규정하여 소유주체와 취득의 시기를 한정하고 있고, 같은 항 제4호에서는 “「전기사업법」에 따른 전기사업자가 「전원개발촉진법」 제5조제1항에 따른 전원개발사업 실시계획에 따라 취득한 토지 중 발전시설 또는 송전·변전시설에 직접 사용하고 있는 토지”를 규정하여 소유주체와 용도를 한정하여 규정하고 있습니다.
이와 같이 지방세법령에서는 취득세 감면 요건과 관련하여 감면대상 토지의 소유주체나 시기, 용도 등이 제한되는 경우에는 이를 명확히 규정하고 있는 점에 비추어 볼 때, 「지방세법 시행령」 제102조제5항제6호와 같이 명문으로 토지의 용도나 소유주체, 취득시기 등을 제한하고 있지 않은 경우에는 이러한 부분에 대한 제한 없이 분리과세 대상이 된다고 보아야 하고, 이를 달리 해석하는 것은 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면 요건의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 한다는 조세법률주의의 원칙상 허용되지 않는다고 할 것입니다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결례 참조).
이상과 같은 점을 종합해 볼 때, 공유수면법에 따라 매립하거나 간척한 후 4년이 지나지 아니한 토지는 다른 자에게 양도하거나 매립목적을 변경하여 사용하는 경우에도 분리과세 대상이 된다고 할 것입니다.