공인회계사법 제7조 제1항 등 위헌확인

청 구 인　강○천 외 261인 (별지 청구인명단과 같음) 대리인 법무법인　정일 담당변호사　변정수 외 1인

1.구 공인회계사법(2001. 3. 28. 법률 제6426호로 개정되어 2003. 12. 11. 법률 제6994호로 개정되기 전의 것) 제7조 제1항에 대한 심판청구를 기각한다. 2.위 법시행령(2001. 6. 18. 대통령령 제17238호로 개정되어 2004. 4. 1. 대통령령 제18352호로 개정되기 전의 것) 제12조 제4항 및 제5항, 구 실무수습에관한규정(공인회계사회 내규로서, 2001. 9. 11. 개정되어 2003. 6. 27. 개정되기 전의 것) 제9조 제3항 및 제4항에 대한 심판청구를 각하한다.

1. 사건의 개요와 심판의 대상 가. 사건의 개요 청구인들은 2001년도 및 2002년도 공인회계사시험에 합격하여 제14기 회계연수원 실무수습등록을 마친 수습공인회계사들로서, 이 사건 심판청구일 현재까지 실무수습기관을 지정받지 못한 자들이다. 2000년 이전까지는 공인회계사시험의 합격인원이 실무수습기관, 특히 회계법인에서 수용할 수 있는 인원을 초과하지 않았으므로, 위 시험에 합격하면 회계법인 등에서 실무수습을 받는데 큰 어려움이 없었다. 그러나 2001년부터 재정경제부가 합격인원을 전년도의 550명에서 1,000명으로 증원함에 따라 시험에 합격하고도 실무수습기관을 정하지 못하는 사태가 초래되었다. 구체적으로 보면, 2001년도에는 제13기 회계연수원 실무수습등록자 734명 중 240여명이, 2002년도에는 제14기 회계연수원 실무수습등록자 966명 가운데 수습포기자를 제외한 952명 중 청구인들을 포함한 375명이 실무수습기관을 정하지 못하고 있다. 이에 청구인들은 2002. 12. 27. 위와 같이 공인회계사시험 합격인원을 대폭 증원하면서도 이들에 대한 실무수습기관의 지정을 법정화하지 않은 공인회계사법 제7조 제1항, 동법시행령 제12조 제4항 및 제5항, 실무수습에관한규정 제9조 제3항 및 제4항이 직업선택의 자유, 평등권, 행복추구권 등 헌법상 보장된 청구인들의 기본권을 침해한다고 주장하면서 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 원래의 심판청구서에서는 위 규정 제9조 제1항도 청구취지에 포함되었으나, 2003. 1. 27. 청구취지를 변경하여 위 제1항을 청구취지에서 제외하였다. 나. 심판의 대상 심판의 대상은 구 공인회계사법(2001. 3. 28. 법률 제6426호로 개정되어 2003. 12. 11. 법률 제6994호로 개정되기 전의 것. 이하 "법"이라 한다) 제7조 제1항, 동법시행령(2001. 6. 18. 대통령령 제17238호로 개정되어 2004. 4. 1. 대통령령 제18352호로 개정되기 전의 것. 이하 "법시행령"이라 한다) 제12조 제4항 및 제5항, 구 실무수습에관한규정(공인회계사회 내규로서, 2001. 9. 11. 개정되어 2003. 6. 27. 개정되기 전의 것. 이하 "실무수습규정"이라 한다) 제9조 제3항 및 제4항(이하 위 조항들을 모두 합하여 "이 사건 법령조항"이라 한다)의 위헌 여부이며, 이들 조항 및 관련규정의 내용은 다음과 같다. (1) 심판대상 [법] 제7조(등록) ① 공인회계사의 자격이 있는 자가 제2조의 규정에 의한 직무를 행하고자 하는 경우(회계법인의 사원 또는 직원이 되고자 하는 경우를 포함한다)에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 2년 이상의 실무수습을 받은 후 재정경제부장관에게 등록하여야 한다. 다만, 제6조 제1항 각 호의 1에 해당하는 자에 대하여는 실무수습을 면제한다. [법시행령] 제12조(실무수습) ④ 실무수습에 관한 사항은 공인회계사회가 이를 관리한다. ⑤ 실무수습의 내용ㆍ방법ㆍ절차 및 실무수습기간의 합산 기타 필요한 사항은 공인회계사회가 재정경제부장관의 승인을 얻어 정한다. [실무수습규정] 제9조(실무수습기관에서의 실무수습) ③ 수습공인회계사가 회계연수원의 1년차 연수종료 후 30일 이내에 제3조 각 호의 1에 해당하는 기관을 정하지 못한 경우에는 회계연수원의 1년차 연수종료 후 30일까지를 실무수습기간으로 인정하고 그 기간 이후에는 실무수습을 정지한다. ④ 회장은 수습공인회계사가 제3항의 규정에 의한 기간내에 실무수습기관을 정하지 못한 경우에는 회계법인의 의견을 들어 회계법인을 실무수습기관으로 지정하여 실무수습을 하게 할 수 있다. (2) 관련규정 [법] 제2조(직무범위) 공인회계사는 타인의 위촉에 의하여 다음 각 호의 직무를 행한다. 1.회계에 관한 감사ㆍ감정ㆍ증명ㆍ계산ㆍ정리ㆍ입안 또는 법인설립 등에 관한 회계 2. 세무대리 3. 제1호 및 제2호에 부대되는 업무 제3조(자격) 공인회계사시험에 합격한 자는 공인회계사의 자격이 있다. [법시행령] 제12조(실무수습) ① 법 제7조 제1항의 규정에 의한 실무수습은 다음 각 호의 1의 기관에서 행하여야 한다. 1.회계법인 1의2.주식회사의외부감사에관한법률 제3조 제1항 제3호의 규정에 의한 감사반 2. 공인회계사회 3.금융감독원(주식회사의외부감사에관한법률에 의한 외부감사 관련업무, 주권상장법인 또는 등록법인의 재무관이 사무를 담당하는 부서에 한한다) 4.기타 공인회계사회의 추천을 받아 재정경제부장관이 정하는 기관 ②법 제7조 제1항의 규정에 의한 실무수습은 제1항 제1호 내지 제3호의 기관인 경우에는 그 기간을 2년 이상으로, 제1항 제4호의 기관인 경우에는 그 기간을 3년 이상으로 한다. ③제2항의 규정에 의한 실무수습기간을 산정함에 있어 2 이상의 기관에서 실무수습을 행한 자에 대하여는 각 기관의 실무수습기간을 합산한다. [실무수습규정] 제2조(실무수습의 내용) 법 제7조 제1항의 규정에 의한 실무수습은 법시행령 제12조 제1항의 규정에 의한 실무수습기관(이하 "실무수습기관"이라 한다)에서의 실무수습과 한국공인회계사회 회계연수원(이하 "회계연수원"이라 한다)에서의 연수로 한다. 제3조(실무수습기관) 제2조의 규정에 의한 실무수습기관은 다음 각 호와 같다. 1. 한국공인회계사회 2. 회계법인 3. 주식회사의외부감사에관한법률에 의한 감사반 4.금융감독원. 다만, 주식회사의외부감사에관한법률에 의한 외부감사 관련업무, 상장법인 또는 등록법인의 재무관리업무를 담당하는 부서에 한한다. 5.정부조직법에 의한 중앙행정기관. 다만, 기업회계ㆍ회계감사 또는 직접세 세무회계에 관한 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 6.정부가 출자한 기관(정부투자기관관리기본법에 의한 정부투자기관을 포함한다). 다만, 재무제표 작성업무을 주로 담당하는 부서에 한한다. 7.주식회사의외부감사에관한법률에 의한 외부감사대상회사. 다만, 재무제표의 작성업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 8.종합금융회사에관한법률에 의한 종합금융회사ㆍ보험업법에 의한 보험회사 및 여신전문금융업법에 의한 여신전문금융회사의 경우에는 기업여신 및 심사업무를 주로 담당하는 부서, 증권거래법에 의한 증권회사의 경우에는 유가증권의 인수관련 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 9.은행법에 의한 은행금융기관, 중소기업은행법에 의한 중소기업은행, 한국산업은행법에 의한 한국산업은행, 장기신용은행법에 의한 장기신용은행, 한국수출입은행법에 의한 한국수출입은행. 다만, 기업여신 심사업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 10.대학 또는 전문대학. 다만, 전임으로서 회계학에 대한 교수를 담당하는 경우에 한한다. 11.국군장교. 다만, 경리 또는 회계감사에 관한 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 12.한국은행법에 의한 은행감독원. 다만, 금융기관의 경영분석?지도 및 검 사업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 13.예금자보호법에 의한 예금보험공사. 다만, 부보은행의 재무상황 및 기업의 경영상황 분석업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 14.증권거래법에 의한 증권거래소. 다만, 유가증권의 상장심사 및 상장법인의 재무관리에 관한 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 15.증권거래법에 의한 증권관리위원회가 지정한 신용평가회사. 다만, 기업 및 유가증권의 신용평가업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 16.개별법에 의하여 설립된 신용보증기관. 다만, 기업에 대한 보증심사업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 17.증권거래법의 규정에 의해 재정경제부장관의 허가를 받은 상장회사협의회. 다만, 기업회계 또는 외부감사에 관한 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 18.금융감독위원회의 비영리법인의설립및감독에관한규칙에 의하여 설립허가를 받은 한국회계연구원. 다만, 회계관련연구에 관한 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 19.증권거래법에 의한 한국증권업협회. 다만, 유가증권의 등록심사 및 협회등록법인의 재무관리에 관한 업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 20.정부출연연구기관등의설립ㆍ운영및육성에관한법률에 의한 정부출연연구기관. 다만, 기업의 재무제표에 대한 분석 및 검증업무를 주로 담당하는 부서에 한한다. 제9조(실무수습기관에서의 실무수습) ① 공인회계사시험에 합격한 자는 제5조의 규정에 의한 등록을 하고 한국공인회계사회를 실무수습기관으로 하여 회계연수원에서 1년차 연수를 이수하여야 한다. 다면, 특별한 사정에 의하여 회계연수원의 1년차 연수를 이수하지 못할 경우에는 실무수습기관을 정하여 회장의 승인을 얻어 실무수습을 개시할 수 있다. ② 수습공인회계사는 제1항의 규정에 의한 회계연수원의 1년차 연수를 이수하고 제3조 각 호의 1에 해당하는 기관을 정하여 실무수습을 하여야 한다. 2. 청구인들의 주장 및 관계기관의 의견 가. 청구인들의 주장요지 (1) 청구인들은 모두 공인회계사시험에 합격하여 이미 공인회계사의 자격을 취득한 사람들인데, 실무수습을 받을 기회조차 얻지 못하여 종국에는 공인회계사로서 등록을 하여 그 직무를 수행할 수 없게 될 처지에 놓여 있다. 법 제7조 제1항은 공인회계사시험에 합격한 자에게 ‘2년 이상의 실무수습’을 받을 것을 요구하면서도, 그러한 ‘실무수습의 지정’에 관하여 이 사건 법령조항 어디에서도 아무런 조치를 취하지 않고 있는 것은 청구인들의 직업선택의 자유와 행복추구권을 과도하게 침해하는 것이다. (2) 변호사, 세무사, 또는 관세사 등 다른 전문자격사의 경우에는 실무수습과 관련하여 주무기관이 적극적으로 실무수습기관을 정하여 전원이 수습을 받을 수 있도록 규정하고 있는 것과 비교할 때, 공인회계사시험에 합격한 자들에게는 이러한 조치를 마련하지 않는 것은 합리적인 이유없이 차별대우를 하는 것이다. (3) 법 제7조 제1항은 공인회계사시험에 합격한 자가 공인회계사의 직무를 행하고자 하는 경우에는 "대통령령이 정하는 바에 의하여 2년 이상의 실무수습을 받은 후 재정경제부장관에게 등록하여야 한다."고 규정하였는바, 이에 따른 법시행령 제12조는 ‘실무수습의 지정’에 관하여는 아무런 규정을 두지 않고 이에 관한 사항을 모두 포괄적이고 일반적으로 공인회계사회에 위임하고 있으므로, 헌법 제75조의 포괄위임금지원칙에 위반된다. 나. 재정경제부장관의 의견요지 (1) 본안전 항변 (가)청구인들은 공인회계사 2차시험에 합격함으로써 합격통보와 함께 실무수습 등록안내에 의하여 이 사건 법령조항에 관하여 알게 되었다. 즉, 2001년도 합격자들은 물론이고 2002년도 합격자들의 경우에도 2002년도 공인회계사 2차시험발표가 2002. 9. 23. 있었고, 그들이 합격통지 및 등록안내를 받은 같은 해 9월말 경에는 이 사건 법령조항에 의한 기본권침해의 사실을 알았다 할 것이므로, 이로부터 60일이 경과하여 2002. 12. 27. 청구한 이 사건 헌법소원심판은 청구기간을 도과한 것이다. (나)법 제7조 제1항은 실무수습에 관한 구체적인 내용을 대통령령으로 정하도록 하고 있는바, 위 규정 자체로 인하여 청구인들의 기본권이 직접 침해당하고 있지 않으므로 직접성요건이 흠결되어 부적법하다. 또한 법시행령 제12조 제4항 및 제5항은 청구인 등 국민의 기본권에 관련된 사항을 규정하는 조항이 아니고 실무수습에 관한 업무분장 및 공인회계사회의 실무수습 지도ㆍ관리업무에 관하여 규정하고 있는 것에 불과하므로, 청구인들이 위 시행령규정에 의하여 직접 기본권을 침해받았다고 볼 수 없어 위 시행령조항에 대한 헌법소원도 부적법하다. 뿐만 아니라, 실무수습규정 제9조 제3항은 실무 수습기간의 인정 여부에 관한 절차적 규정으로서 청구인들의 기본권침해를 초래하지 않는 규정이고, 동조 제4항은 청구인들에게 이익을 부여하는 규정으로서 그 자체에 의하여 청구인들의 기본권이 침해된다고 볼 수 없으므로, 위 실무수습규정 조항에 대한 헌법소원도 마찬가지로 기본권침해의 직접성을 결여한 부적법한 청구이다. (2) 본안에 대한 의견 (가)공인회계사의 등록요건인 실무수습에 관하여 법률에서 구체적인 세부사항까지 규정할 수는 없으므로, 법 제7조 제1항은 실무수습의 의무와 실무수습기간만을 규정하고 나머지 사항에 관하여는 대통령령에 위임하고 있는 것이다. 또한, 법시행령 제12조 제4항 및 제5항은 같은 조 제1항, 제2항, 제3항에서 규정한 이외의 나머지 세부적 사항 및 전문적인 수습내용을 규정하는 것이므로, 이와 같은 사항에 관하여는 실무를 담당하는 하위기관에 위임할 수밖에 없다. 따라서 위 법령조항들이 포괄위임금지의 원칙에 위반된다고 할 수 없다. (나) 등록요건으로 실무수습을 의무화하고 있는 모든 전문자격사 제도에서 실무수습기관의 지정을 의무화하는 경우는 거의 없고, 대부분 실무수습만을 의무화하고 있을 뿐이다. 또한, 각 전문자격사제도의 업무특성상 실무수습과정의 세부적 운영에 있어서 차이가 있을 수밖에 없으므로, 실무수습기관의 지정을 의무화하고 있지 않은 이 사건 법령조항이 평등원칙에 위반되어 위헌이라고 할 수 없다. 한편, 청구인들은 모든 수습공인회계사들이 실무수습을 받기를 원하는 회계법인의 경우 실제로는 29세 미만의 명문대 출신 남성들을 위주로 선발한다고 주장하나, 설사 그 주장이 사실이라 하더라도 이는 국가기관이 아닌 개별 회계법인이 자체적으로 실시하고 있는 관행이라 할 것이고, 그 이유가 이 사건 법령조항 때문인 것은 아니다. (다) 수습공인회계사들은 회계법인뿐만 아니라 다수의 기타 실무수습기관에서 실무수습을 할 수 있으므로 실무수습의 기회가 충분히 보장되어 있다. 다만, 기타 기관에서의 실무수습이 무보수이거나 실무수습 내용이 불만족스럽다는 이유로, 회계법인에서의 실무수습을 받기 위하여 기타 실무수습기관에서의 실무수습 기회를 스스로 포기하고 있는 것이다. 즉, 청구인들은 회계법인 이외에도 기타 실무수습기관에서의 실무수습을 마치고 공인회계사 등록을 할 수 있으므로, 이 사건 법령조항에 의하여 직업선택의 자유 및 행복추구권을 침해받고 있다고 할 수 없다. 3. 적법요건에 대한 판단 가. 법시행령 제12조 제4항, 제5항 및 실무수습규정 제9조 제3항, 제4항에 대한 청구부분 (1) 법시행령 제12조는 법 제7조 제1항의 규정에 의한 실무수습에 관하여 구체적으로 규정하고 있는데, 제1항에서 ‘실무수습의 기관’을, 제2항에서 ‘실무수습의 기간’을, 제3항에서는 2 이상의 기관에서 실무수습을 한 경우 ‘실무수습기간의 산정방법’을 각 규정하고 있다. 이어서 제4항은 "실무수습에 관한 사항은 공인회계사회가 이를 관리한다."고 하여 실무수습에 대한 관할권을 공인회계사회에 부여하고 있고, 제5항은 "실무수습의 내용ㆍ방법ㆍ절차 및 실무수습기간의 합산 기타 필요한 사항은 공인회계사회가 재정경제부장관의 승인을 얻어 정한다."고 하여, 공인회계사회가 실무수습에 대한 관할권을 독자적으로 행사할 수 있는 것이 아니라 재정경제부장관의 승인을 얻어 결정할 수 있음을 규정하고 있다. 그렇다면, 법시행령 제12조 제4항 및 제5항은 실무수습의 관할권 및 그 행사에 관한 규정으로서, 실무수습을 받고자 하는 공인회계사시험 합격자들의 기본권행사에 아무런 영향을 미치지 못하는 절차적 규정이다. 따라서 위 시행령조항들로 인하여 청구인들의 기본권이 침해될 가능성은 전혀 없으므로, 위 시행령조항에 대한 심판청구는 부적법하다. (2) 실무수습규정 제9조 제1항 및 제2항은 공인회계사시험에 합격한 자는 회계연수원의 1년차 연수를 이수하고 동 규정 제3조가 정하는 기관에서 실무수습을 받아야 한다고 규정하고 있다. 이어서 제3항은 "수습공인회계사가 회계연수원의 1년차 연수종료 후 30일 이내에 제3조 각 호의 1에 해당하는 기관을 정하지 못한 경우에는 회계연수원의 1년차 연수종료 후 30일까지를 실무수습기간으로 인정하고 그 기간 이후에는 실무수습을 정지한다."고 규정하고 있고, 제4항은 "(공인회계사회) 회장은 수습공인회계사가 제3항의 규정에 의한 기간내에 실무수습기관을 정하지 못한 경우에는 회계법인의 의견을 들어 회계법인을 실무수습기관으로 지정하여 실무수습을 하게 할 수 있다."고 규정하고 있다. 그런데 실무수습규정 제9조 제3항은 ‘실무수습기관을 정하지 못한 경우 실무수습기간의 인정 여부 및 산정에 관한 규정’으로서, 위 조항에 의하여 청구인들의 기본권이 침해될 여지는 없는 것으로 판단될 뿐만 아니라, 청구인들이 이 사건 심판청구를 통하여 다투고자 하는 바가 "수습기관을 정하지 못한 경 우 실무수습을 정지하는 것 또는 실무수습기간으로 인정하는 기간(30일)이 너무 단기라는 것"도 아니라는 점에서도 청구이유에 부합되지 않는다. 또한, 같은 조 제4항은 ‘실무수습기관을 정하지 못한 경우 공인회계사회 회장이 실무수습이 가능하도록 실무수습기관을 지정할 수 있음’을 규정한 것으로서, 그 자체로서 청구인들의 기본권을 침해하는 것이 아니라 오히려 수혜적인 규정이므로 위 조항으로 인하여 청구인들의 기본권이 침해될 가능성은 없다고 할 것이므로, 이에 대한 심판청구 역시 부적법하다고 할 것이다. 나. 법 제7조 제1항에 대한 청구부분 (1) 직접성요건 법률 또는 법률조항 자체가 헌법소원의 대상이 될 수 있으려면 그 법률 또는 법률조항에 의하여 구체적인 집행행위를 기다리지 아니하고 직접ㆍ현재ㆍ자기의 기본권을 침해받아야 하는 것을 요건으로 하고, 여기서 말하는 기본권침해의 직접성이란 집행행위에 의하지 아니하고 법률 그 자체에 의하여 자유의 제한, 의무의 부과, 권리 또는 법적 지위의 박탈이 생긴 경우를 뜻한다(헌재 1992. 11. 12. 91헌마192, 판례집 4, 813, 823). 그런데 법 제7조 제1항은 실무수습의 의무와 2년 이상의 수습기간을 스스로 정함으로써 공인회계사의 자격이 있는 자에게 직접 2년 이상의 실무수습 의무를 부과하고 있다. 그러므로 법 제7조 제1항에 대한 심판청구 부분은 직접성의 요건을 충족하고 있다. (2) 청구기간 2003. 3. 12. 법률 제6861호로 개정된 헌법재판소법 제69조 제1항의 규정에 의하면, 제68조 제1항의 규정에 의한 헌법소원의 심판은 그 사유가 있음을 안 날부터 90일 이내에, 그 사유가 있은 날부터 1년 이내에 청구하여야 한다. 그리고 위와 같이 개정된 헌법재판소법의 청구기간조항은 구법시행 당시 청구된 헌법소원사건으로서 신법시행 이후에 종결될 사건들에 대해서도 적용된다(헌재 2003. 7. 24. 2003헌마97, 판례집 15-2상, 181, 184-185). 청구인들 중 2001년도 공인회계사시험에 합격한 강○복 등 8명은 당시 대학이나 대학원에 재학중이었기 때문에 수습공인회계사 등록을 하지 못하고 2002년도에 제14기 수습공인회계사 등록을 하였다고 한다. 따라서 이들에 대하여는 2002년도 공인회계사시험 합격자들인 나머지 청구인들과 마찬가지로 취급해야 할 것이다. 2003. 1. 8. 접수된 재정경제부장관의 사실조회 회보에 따르면, 2002년도 제37회 공인회계사시험의 최종합격자 발표일은 2002. 9. 19.이다. 이후 공인회계 사회에서는 ‘회계연수원’ 주관으로 2002. 10. 4. 향군회관에서 입교식을 갖고 제14기 수습공인회계사 등록대상자 966명 중 실제로 등록한 952명에 대한 1년차 연수를 같은 해 11. 18.까지 예정으로 실시하던 중, 연수생들이 법정실무수습 보장과 실무수습제도 개선 등을 요구하며 재정경제부ㆍ금융감독원에서의 시위와 공인회계사회에서의 농성 등 집단행동을 하는 한편 같은 해 11. 4.부터 연수거부에 들어가자, 회계연수원은 같은 해 11. 11. 이들 연수생에 대한 연수중단조치를 내렸다. 그러므로 청구기간의 기산점을 언제로 하느냐 하는 점이 문제되나, 이 사건 심판청구일인 2002. 12. 27.부터 역산하여 90일이 되는 2002. 9. 28. 이전에 청구인들이 법 제7조 제1항에 의한 기본권침해 사실을 알고 있었다고 볼 만한 명백한 자료가 없다. 따라서 법 제7조 제1항에 대한 이 사건 심판청구는 청구기간을 준수하였다고 봄이 타당하다. 4. 본안에 대한 판단 그러므로 이하에서는 법 제7조 제1항(이하 "이 사건 법률조항"이라고 한다)의 위헌 여부를 살핀다. 가. 공인회계사 실무수습제도의 현황 (1) 공인회계사 등록요건으로서의 실무수습 (가) 1989. 12. 30. 법률 제4167호로 개정되기 전의 구 공인회계사법 제2조(자격) 제1항은 "성년 이상의 대한민국의 국민으로서 다음 각 호의 1에 해당하는 자는 공인회계사의 자격이 있다."고 하면서 제1호에서 ‘공인회계사 제1차시험 및 제2차시험에 합격하고 2년 이상 시보로서 실무수습을 종료한 후 제3차시험에 합격한 자’로 규정하고 있었다. 그리고 동법 제5조(등록)는 공인회계사로서 업무를 개시하고자 할 때에는 공인회계사등록부에 등록을 하여야 하는데, 이러한 등록을 하고자 하는 자는 공인회계사회를 거쳐 재무부장관에게 등록을 신청하여야 한다고 규정하였다. 따라서 실무수습은 제3차시험의 ‘응시요건’이었고, 공인회계사의 자격요건과 등록요건 사이에는 등록신청 절차만이 있을 뿐이었다. (나) 그러나 위 1989. 12. 30. 개정법 제2조(공인회계사자격시험)는 공인회계사가 되고자 하는 자는 공인회계사 자격시험에 합격하여야 하며, 동 자격시험은 제1차시험과 제2차시험으로 한다고 규정하는 한편, 제5조(등록)는 공인회계사 자격시험에 합격하여 공인회계사의 자격을 가진 자로서 공인회계사의 업무를 개시하고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 의하여 2년 이상의 실무수습을 종료한 후에 재무부장관에게 등록하여야 한다고 규정하여, 실무수 습이 종전의 ‘3차시험 응시요건’에서 현재와 같이 ‘등록 및 업무개시 요건’으로 변경되었다. 이와 같이 제도를 변경한 이유는 여타 국가자격시험과는 달리 3단계의 시험과 실무수습과정을 거쳐야 공인회계사자격을 부여받을 수 있기 때문에 동 시험응시자에게 상대적으로 과중한 부담을 안겨주었을 뿐만 아니라 실무수습제도도 당초 목적과는 달리 3차시험의 준비과정으로 이용되는 문제점이 발생하였기 때문이라고 한다{제147회국회 재무위원회 제8차회의(1989. 11. 27.) 회의록, 52ㆍ54면}. (2) 회계연수원에서의 연수 및 실무수습기관에서의 실무수습 (가) 이 사건 심판청구 당시의 법령에 따르면 공인회계사시험에 합격한 자에게는 공인회계사의 자격이 주어지나(법 제3조), 공인회계사로서의 업무를 수행하려면 회계법인, 감사반, 공인회계사회, 금융감독원에서 실무수습을 받는 경우에는 2년 이상, 기타 공인회계사회의 추천을 받아 재정경제부장관이 정하는 기관에서 실무수습을 받는 경우에는 3년 이상의 실무수습을 받은 후 재정경제부장관에게 등록하여야 한다(법 제7조, 법시행령 제12조, 실무수습규정 제4조 참조). 여기에서 ‘실무수습’이란 법시행령 제12조 제1항 소정의 실무수습기관에서의 실무수습과 회계연수원에서의 연수를 말한다(실무수습규정 제2조). 2003. 12. 11. 법률 제6994호 개정법 제7조 및 2004. 4. 1. 대통령령 제18352호 개정시행령 제12조, 그리고 2003. 6. 27.의 개정에 이어 2004. 6. 15. 개정된 실무수습규정의 규정에 따르면, 실무수습기관에서의 실무수습을 1년 이상 이수하고 회계연수원에서 실시하는 1년차 연수과정을 이수한 수습공인회계사는 동법 제7조 제1항의 규정에 의한 공인회계사 등록이 가능하게 되었다. 그리고 실무수습기관에서 실무수습을 받지 못하는 자를 위하여 회계연수원에 별도의 실무수습(이른바 ‘특별실무수습’) 과정이 설치되었다. (나) 공인회계사시험에 합격하여 공인회계사의 자격을 갖춘 자는 법 제7조 제1항 및 법시행령 제12조 제2항의 규정에 따른 실무수습을 위한 등록을 하고 동 실무수습기간 중에 회계연수원이 정하는 연수과정을 200시간 이상 이수하여야 하는데, 회계연수원에서의 연수는 1년차 연수와 2년차 연수로 구분하여 실시한다(실무수습규정 제13조 제1항ㆍ제3항). (다) 실무수습을 받을 수 있는 기관에 관하여 법시행령(제12조 제1항)은 회계법인, 감사반, 공인회계사회, 금융감독원, 그외 재정경제부장관이 정하는 기관을 규정하고 있는데, 앞에서 본 바와 같이 법시행령 제12조 제1항 제1호 내 지 제3호에서 규정하는 기관인 "회계법인, 감사반, 공인회계사회, 금융감독원"에서 실무수습을 받는 경우에는 2년 이상, 법시행령 제12조 제1항 제4호가 규정하는 기관인 "기타 공인회계사회의 추천을 받아 재정경제부장관이 정하는 기관"에서 실무수습을 받는 경우에는 3년 이상의 실무수습을 받아야 한다. 이와 같이 3년 이상의 실무수습을 요하는 기관은 실무수습규정 제3조 제5호 내지 제20호에서 규정하고 있다. 나. 이 사건 법률조항의 위헌 여부 (1) 침해되는 기본권 청구인들은 이 사건 법률조항으로 말미암아 공인회계사로 등록하여 공인회계사의 직무를 수행할 수 없게 되어 직업선택의 자유, 행복추구권 및 평등권이 침해되었다고 주장한다. 그런데, 헌법재판소는 행복추구권을 다른 기본권에 대한 보충적 기본권의 성격을 지닌다고 보고 있다. 예컨대, "행복추구권은 다른 기본권에 대한 보충적 기본권으로서의 성격을 지니므로, 공무담임권이라는 우선적으로 적용되는 기본권이 존재하여 그 침해 여부를 판단하는 이상 행복추구권 침해 여부를 독자적으로 판단할 필요가 없다."고 한 사례(헌재 2000. 12. 14. 99헌마112등, 판례집 12-2, 399, 408)가 그것이다. 그러므로, 이 사건에서는 직업선택의 자유라는 우선적으로 적용되는 기본권의 침해 여부가 문제되는 것이므로 행복추구권은 그 적용이 배제되는 것으로 보아야 할 것이다. 그 밖에 변호사 등 다른 직역의 전문자격사와의 관계에 있어서 청구인들과 같은 수습공인회계사들을 차별대우하고 있는지의 여부, 즉 평등권의 침해 여부도 문제된다. (2) 포괄위임금지원칙의 위배 여부 (가) 청구인들은, 이 사건 법률조항은 공인회계사의 자격이 있는 자가 공인회계사의 직무를 행하고자 하는 경우에는 "대통령령이 정하는 바에 의하여" 2년 이상의 실무수습을 받은 후 재정경제부장관에게 등록해야 한다고만 규정하였을 뿐, "실무수습기관의 지정"에 관하여는 사실상 아무런 규정을 하고 있지 않으며, 이에 따른 법시행령 제12조 제4항ㆍ제5항은 "실무수습에 관한 사항은 공인회계사회가 이를 관리한다(제4항). 실무수습의 내용ㆍ방법ㆍ절차 및 실무수습기간의 합산 기타 필요한 사항은 공인회계사회가 재정경제부장관의 승인을 얻어 정한다(제5항)."고만 규정하여, 실무수습기관의 지정을 포함한 실무수습에 관한 실질적인 내용을 포괄적이고 일반적으로 공인회계사회에 위임하고 있으므로 포괄위임금지원칙에 위배된다고 주장한다. (나) 헌법 제75조는 "대통령은 법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항과 법률을 집행하기 위하여 필요한 사항에 관하여 대통령령을 발할 수 있다."고 규정하고 있다. 여기에서 ‘법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항’이라 함은 법률에 이미 대통령령으로 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 구체적으로 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률로부터 대통령령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 함을 의미한다(헌재 1995. 11. 30. 93헌바32, 판례집 7-2, 598, 607). 우리 헌법재판소는 예측가능성의 판단방법에 관하여 "법률의 위임은 반드시 구체적ㆍ개별적으로 한정된 사항에 대하여 행하여져야 할 것이다. 다만, 구체적인 범위는 각종 법령이 규제하고자 하는 대상의 종류와 성격에 따라 달라진다 할 것이므로 일률적 기준을 정할 수는 없지만, 적어도 법률의 규정에 의하여 이미 대통령령으로 규정될 ‘내용’ 및 ‘범위’의 기본사항이 구체적으로 규정되어 있어 누구라도 당해 법률로부터 대통령령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있으면 족하고, 여기서 그 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것이 아니고 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합 판단하여야 하며, 각 대상법률의 성질에 따라 구체적ㆍ개별적으로 검토하여야 할 것"이라고 하였다(헌재 1996. 8. 29. 94헌마113, 판례집 8-2, 141, 164). (다) 그러므로 살피건대, 이 사건 법률조항은 공인회계사의 직무를 행하기 위한 공인회계사의 ‘등록요건’을 정하는 규정이다. 즉, 공인회계사로 등록하려면 "① 공인회계사의 자격이 있어야 하고, ② 2년 이상의 실무수습을 받은 후, ③ 재정경제부장관에게" 등록을 하여야 한다고 규정하고 있다. 그리고 ‘2년 이상의 실무수습’에 관한 구체적인 사항을 대통령령에 위임하는 형식을 취하고 있다. 이에 따른 법시행령 제12조는 실무수습의 기관(제1항), 실무수습의 기간(제2항), 2 이상의 기관에서 실무수습을 한 경우 실무수습기간의 산정방법(제3항)을 규정하고, 이어서 실무수습에 관한 사항은 공인회계사회가 이를 관리하되(제4항), 실무수습의 내용ㆍ방법ㆍ절차 및 실무수습기간의 합산 기타 필요한 사항은 공인회계사회가 재정경제부장관의 승인을 얻어 정한다(제5항)고 하여, 공인회계사회가 실무수습에 관한 관할권을 독자적으로 행사할 수 있는 것이 아니라 재정경제부장관의 승인을 얻어 결정할 수 있음을 규정하고 있다. 한편, 법 제2조는 공인회계사의 직무범위를 "회계에 관한 감사ㆍ감정ㆍ증명ㆍ계산ㆍ정리ㆍ입안 또는 법인설립 등에 관한 회계(제1호), 세무대리(제2 호), 제1호 및 제2호에 부대되는 업무(제3호)"로 규정하고 있다. 따라서 실무수습의 ‘내용’은 이와 같은 공인회계사의 직무를 행하기 위하여 필요한 사항이고, 이를 위해서는 공인회계사의 직무를 배울 수 있는 수습기관에서의 실무수습이 이루어져야 할 것임을 어렵지 않게 예측할 수 있다고 할 것이다. 또한 이 사건 법률조항은 실무수습의 ‘범위’, 즉 기간은 공인회계사 직무의 중요성을 감안하여 최소한 2년 이상 받아야 한다는 것을 스스로 규정하고 있다. 요컨대, 실무수습기관을 포함하여 실무수습에 관하여 대통령령으로 위임할 내용 및 범위는 이 사건 법률조항 자체 또는 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합 판단하면 이를 쉽게 예측할 수 있도록 규정하고 있다고 할 것이다. 따라서 이 사건 법률조항이 포괄위임금지원칙에 위배된다는 청구인들의 주장은 그 이유없다. (3) 입법의무의 위반으로 인한 기본권침해 여부 (가) 쟁점의 정리 청구인들이 이 사건 심판청구를 통하여 실질적으로 다투고자 하는 바는, 이 사건 법률조항이 공인회계사란 직업을 행사하기 위하여 공인회계사시험의 합격 후 2년 이상의 실무수습을 받을 것을 규정하면서도 "실무수습을 실질적으로 받을 수 있도록 실무수습기관의 지정에 관하여 국가에게 아무런 조성의무를 부과하지 않는 것"은 청구인들의 직업선택의 자유, 평등권 등 헌법상 보장된 기본권을 침해한다는 것으로 볼 수 있다. 즉, 이 사건 법률조항이 공인회계사의 등록요건으로서 ‘공인회계사자격’(공인회계사시험합격) 및 ‘2년 이상의 실무수습’이 필요하고 그 등록은 재정경제부장관에게 한다는 내용을 정하고 있을 뿐, 수습공인회계사들이 실무수습을 제대로 받을 수 있도록 하는 ‘실무수습기관의 지정’에 대하여 아무런 규율을 하지 않은 입법의 결함, 즉 부진정입법부작위로 말미암아 청구인들의 직업선택의 자유, 평등권 등 헌법상 보장된 기본권을 침해하여 위헌인지 여부가 문제가 된다고 할 것이다. (나) 직업선택의 자유 침해 여부 1) 헌법재판소는 "의사ㆍ한의사나 치과의사와 같이 국민의 생명과 건강을 다루는 직업의 경우와 변호사ㆍ변리사나 건축사 등과 같이 전문적 지식과 기술을 가져야만 직업을 원활히 행사할 수 있다고 판단되는 직업에 대해 실시되고 있는 면허제도는 헌법상 보장된 직업선택의 자유를 국회가 제정한 법률로 전면적으로 금지시켜 놓은 다음 일정한 자격을 갖춘 자에 한하여 직업선택의 자유를 회복시켜 주는 것으로서 그 자체가 헌법에 위반되는 것은 아니 다."(헌재 1998. 7. 16. 96헌마246, 판례집 10-2, 283, 308) 라고 하면서, "입법부가 일정한 전문분야에 관한 자격제도를 마련함에 있어서 그 제도를 마련한 목적을 고려하여 정책적인 판단에 따라 자유롭게 제도의 내용을 구성할 수 있고, 그 내용이 명백히 불합리하고 불공정하지 아니하는 한 원칙적으로 입법부의 정책적 판단은 존중되어야 한다."(헌재 1996. 4. 25. 94헌마129등, 판례집 8-1, 449, 460)고 한 바 있는데, 이러한 판시는 전문자격사의 하나인 공인회계사의 경우에도 적용된다고 할 것이다. 2) 법 제2조의 규정에 의하면, 공인회계사는 타인의 위촉에 의하여 회계에 관한 감사ㆍ감정ㆍ증명ㆍ계산ㆍ정리ㆍ입안 또는 법인설립 등에 관한 회계(제1호), 세무대리(제2호), 제1호 및 제2호에 부대되는 업무(제3호)를 행한다. 그리고 정부가 2001년도부터 공인회계사시험 합격자를 1,000명 이상으로 확대한 것은 공인회계사 자격취득자들이 회계법인에만 머무르지 않고 일반회사 등으로 폭넓게 진출하여 회계의 투명성을 제고하는데 기여하도록 하고자 한 것이다(금융감독원의 ‘2001. 10. 26.자 보도자료’ 참조). 그런데도 대부분의 실무수습 예정자들은 여전히 수습기관으로 회계법인을 선호하고 있다. 이와 관련하여 실무수습규정 제9조 제3항은 "1년차 연수종료 후 30일 이내에 실무수습기관을 정하지 못한 경우에는 실무수습이 정지된다."고 규정하고, 제4항은 "회장은 수습공인회계사가 제3항의 규정에 의한 기간내에 실무수습기관을 정하지 못한 경우에는 회계법인의 의견을 들어 회계법인을 실무수습기관으로 지정하여 실무수습을 하게 할 수 있다."고 규정하고 있으나, 위 제4항의 규정은 ‘회장은 회계법인과의 협의하에 회계법인에서의 실무수습을 주선할 수 있다’는 정도의 의미에 불과한 것으로 보인다. 3) 대부분의 수습생들이 회계법인에서 실무수습을 받기를 원하는 이유와 그럼에도 불구하고 회계법인에 배정되지 못하는 경우가 생기는 이유는 다음과 같다. 먼저 수습공인회계사의 입장에서 보면, 회계법인은 다른 수습기관보다 보수가 높은 경제적 이점이 있을 뿐만 아니라, 다른 수습기관에 비하여 회계법인에서 수습하는 경우 수습기간 동안 공인회계사의 업무전반 특히 회계감사업무에 대하여 전문적인 수습을 받을 수 있고, 또한 공인회계사의 실무수습 이 사건 심판청구서의 ‘참고자료 1’로 첨부된"실무수습기관 대량 미지정 사태의 해결을 위한 공인회계사 실무수습제도 개선방안"(제14기회계연수원 공인회계사실무수습제도개선위원회, 2002. 12. 20.)에 의하면, "현재 우리나라에서 수습공인회계사가 회계와 감사에 대하여 체계적으로 훈련받을 수 있는 곳은 현실적으로 회계법인밖에 없다."고 한다. 은 사실상 채용의 의미를 갖기 때문에, 실무수습을 마치고 계속 근무할 수 있는 기관으로서 회계법인을 선호하는 것이다. 한편 회계법인의 입장에서 보면, 수습공인회계사들로 하여금 정상적인 공인회계사로서의 업무를 수행할 수 있도록 하기 위해서는 막대한 수습교육비를 투자하여야 하는데, 이렇게 교육투자비를 지출하여 양성한 수습공인회계사를 당해 회계법인에서 계속 고용하지 못하여 그들이 타 회계법인이나 다른 기관에서 근무하게 된다면, 수습기관인 회계법인에서는 지출한 교육비 등으로 막대한 경제적 손실이 발생할 뿐만 아니라, 수습공인회계사들이 수습기간 중에 인지한 피감사업체에 대한 경영상의 비밀보장도 어렵기 때문에 당해 회계법인에서 필요로 하는 인원 이상의 수습공인회계사의 채용을 꺼리는 것이다. 4) 청구인들을 비롯하여 공인회계사시험을 준비하는 사람들은 회계감사 업무를 하는 공인회계사, 즉 "감사인"이 되기를 원하는 것이 통상적이다. 그러나 입법자가 마련한 공인회계사 자격제도는 감사인만에 한정되는 것이 아니며(법 제2조 참조), 나아가 감사인이 되기 위하여 반드시 회계법인에서 실무수습을 받아야만 하는 것도 아니다. 즉, 이 사건 심판청구 당시에도 청구인들을 포함한 공인회계사시험 합격자들이 실무수습을 받을 수 있는 대상기관은 회계법인 이외에도 많은 기관이 마련되어 있었기 때문에(실무수습규정 제3조 참조), 법규범적으로는 부족한 상태가 아니라 오히려 충분한 상황이었다. 현행 주식회사의외부감사에관한법률 및 동법시행령에 의하면 원칙적으로 직전 사업년도말의 자산총액이 70억원 이상인 주식회사는 재무재표를 작성하여 ‘감사인’에 의한 회계감사를 받아야 하는데(동법 제2조, 동법시행령 제2조), 여기에서 감사인은 "회계법인"과 공인회계사회에 등록을 한 "감사반"을 말한다(동법 제3조). 요컨대, 입법자가 전문적 지식이 요구되는 공인회계사에 관한 자격제도를 마련함에 있어서는 그 제도를 마련한 목적을 고려하여 정책적인 판단에 따라 자유롭게 제도의 내용을 구성할 수 있다고 할 것이고, 이 사건 법률조항은 그 내용이 명백히 불합리하다거나 불공정하다고 평가할 수 없으므로, 이로 말미암아 청구인들의 직업선택의 자유를 침해한 것이라고 할 수 없다. (다) 평등권의 침해 여부 청구인들은, 다른 전문자격사의 경우 실질적으로 전문자격사의 업무를 수행할 수 있도록 법령에서 실무수습기관의 지정에 관한 규정을 두고 있음에도 불구하고, 이 사건 법률조항은 이러한 조치를 마련하고 있지 않으므로 공인회계사시험 합격자들을 합리적인 이유없이 차별대우하고 있다고 주장한다. 그러므로 다른 전문자격사의 실무수습제도를 보면, 일정기간 이상의 ‘실무경력’을 자격시험의 "응시요건"으로 정하고 있는 분야로 건축사가 있고(건축사법 제7조ㆍ제14조), 시험합격과는 별도로 전문자격사의 "자격"을 취득하기 위하여 필수적으로 실무수습기관에서의 ‘실무수습’이 요구되는 분야로는 변호사(변호사법 제4조, 법원조직법 제72조～제76조), 감정평가사(지가공시및토지등의평가에관한법률 제14조)가 있으며, 한편 전문자격사의 자격취득과는 별도로 업무수행을 위한 "등록요건"으로 ‘실무수습’ 또는 ‘실무교육’을 요구하는 분야로는 공인회계사 외에 변리사(변리사법 제3조ㆍ제5조), 세무사(세무사법 제3조ㆍ제6조ㆍ제12조의5), 관세사(관세사법 제4조ㆍ제7조), 공인노무사(공인노무사법 제3조ㆍ제5조) 등이 있다. 그러나 공인회계사를 포함하여 우리나라 전문자격사의 경우 법률뿐만 아니라 시행령에서도 ‘실무수습기관의 지정’에 관하여 직접 규율하는 경우는 없다. 따라서 다른 전문자격사의 경우와는 달리 특별히 공인회계사의 경우에만 이를 규정하지 아니하였음을 전제로 평등권을 침해하였다는 청구인들의 주장은 그 이유 없다고 할 것이다. 5. 결　론 그러므로 이 사건 법률조항에 대한 심판청구는 이를 기각하고, 나머지 심판청구는 이를 각하하기로 하여 재판관 전원의 의견일치에 따라 주문과 같이 결정한다. 재판장,윤영철,김영일,권성,김효종,김경일,송인준,주심,주선회,전효숙,이상경