조세특례제한법 제2조 제3항 위헌소원

청 구 인　주식회사 ○○건설 대표이사 서○문 대리인 법무법인　청률 담당변호사 이동준 당해사건　부산지방법원 2004구합1439 법인세부과처분취소

조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정된 것) 제2조 제3항은 헌법에 위반되지 아니한다.

1. 사건의 개요와 심판의 대상 가. 사건의 개요 (1) 청구인은 주택건설업체로서, 부산 사하구 ○○동 일대 토지를 매수하여 아파트 부지로 조성한 후 1998. 7. 16. 주택건설사업 계획승인을 받고, 2002. 9. 10. 변경승인을 받아 총 634세대의 아파트 신축공사를 완공하였다. (2)청구인은 아파트를 신축함에 있어 ○○ 주식회사를 공동시공자로 선정하고 2000. 5. 23. 그 회사에 토목공사, 기부채납공사, 토목 관련 사업승인부 조건 공사 및 각종 인입공사를 제외한 나머지 공사를 도급준 바 있다. (3)청구인은 2003. 3. 31. 동래세무서장에게 2002 사업연도 귀속 사업소득에 관한 법인세 자진납부세액으로 993,591,887원을 신고하면서, 건설업을 영위하는 중소기업에 대한 조세감면을 규정하고 있는 조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정되고, 2002. 12. 11. 법률 제6762호로 개정되기 전의 것) 제7조에 따라 474,329,458원을 특별감면세액으로 기재하여 조세감면 신청을 하였다. (4) 그러나 동래세무서장은 조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정된 것) 제2조 제3항 및 한국표준산업분류(통계청 고시)에 따르면 타인에게 도급을 주어 건설한 아파트를 분양하는 것은 위 구 조세특례제한법 제7조에서 규정하고 있는 ‘건설업’이 아니라 ‘부동산공급업’에 해당하여 특별세액감면의 대상이 아니라는 이유로 청구인의 조세감면신청을 받아들이지 않았다. (5) 동래세무서장은 이러한 판단에 따라 2003. 6. 11. 청구인에게, 청구인이 위 특별감면세액으로 주장하면서 납부하지 아니한 474,329,450원에 납부불성실 가산세를 합한 484,574,970원의 법인세를 추가로 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다)을 하였고, 이에 청구인은 부산지방법원 2004구합1439호로 이 사건 부과처분의 취소를 구하는 행정소송(당해사건)을 제기하였다. (6) 청구인은 위 당해 소송 계속 중 법인세 특별세액 감면대상을 법률에서 정하지 않고 ‘통계청장이 고시하는 한국표준산업분류’에 의하도록 한 위 조세특례제한법 제2조 제3항이 조세법률주의를 정하고 있는 헌법 제59조와 포괄위임금지원칙을 정하고 있는 헌법 제75조에 위반된다고 주장하면서 부산지방법원 2004아446호로 위헌법률심판제청신청을 하였으나 2005. 6. 9. 기각 당하자, 같은 해 7. 20. 헌법재판소법 제68조 제2항에 따라 이 사건 헌법소원심판 청구를 하였다. 나. 심판의 대상 이 사건 심판의 대상은 조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정된 것) 제2조 제3항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)의 위헌 여부이다. 이 사건 법률조항 및 관련규정들의 내용은 다음과 같다. [심판대상 조항] 조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정된 것, 이하 ‘조세특례제한 법’이라 한다) 제2조(정의) ③ 이 법에서 사용되는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제17조의 규정에 의하여 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 의한다. [관련규정] 조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정되고, 2002. 12. 11. 법률 제 6762호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조세특례제한법’이라 한다) 제7조(중소기업에 대한 특별세액감면) ① 제조업, 광업, 건설업, 운수업(물류산업과 여객운송업을 말한다. 이하 이 조에서 같다), 어업, 도매업, 소매업, 부가통신업, 연구 및 개발업, 방송업, 엔지니어링사업, 정보처리 및 컴퓨터운용관련업, 종자 및 묘목생산업, 축산업, 의료법에 의한 의료기관을 운영하는 사업(이하 이 조에서 "의료업"이라 한다), 대통령령이 정하는 자동차정비공장을 운영하는 사업(이하 이 조에서 "자동차정비업"이라 한다), 폐기물관리법에 의한 폐기물처리업(동법 제44조의2의 규정에 의하여 신고를 하고 폐기물을 재생처리하는 경우를 포함한다) 및 수질환경보전법에 의한 폐수처리업을 영위하는 중소기업에 대하여는 2003년 12월 31일 이전에 종료하는 과세연도까지 당해 사업에서 발생한 소득에 대한 소득세 또는 법인세에 다음 각 호의 구분에 의한 감면비율을 적용하여 산출한 세액 상당액을 감면한다. 1. (생략) 2. 수도권 외의 지역에서 중소기업을 영위하는 내국인：100분의 30(도매업, 소매업, 의료업, 자동차정비업을 영위하는 중소기업은 100분의 10) ② 제1항의 규정을 적용받고자 하는 내국인은 대통령령이 정하는 바에 따라 그 감면신청을 하여야 한다. 통계법(1999. 1. 29. 법률 제5691호로 개정된 것, 이하 ‘통계법’이라 한다) 제17조(통계자료의 분류) ① 통계작성기관이 통계를 작성하기 위하여 통계자료를 분류할 때에는 통계청장이 국제표준분류를 기준으로 하여 작성ㆍ고시하는 표준분류에 의하여야 한다. 통계청장이 표준분류를 작성함에 있어서는 관계기관과 미리 협의하여야 한다. ②, ③ (각 생략) 한국표준산업분류(통계청 고시 2000-1호) F. 건설업(45-46) 45. 종합건설업 452. 건물건설업 4521. 주거용 건물건설업 45212.아파트건설업：주거용 아파트를 건설하는 산업활동을 말한다. <제외> 다른 건설업체에 위탁하여 건설한 후 직접 분양하는 경우(7012) L. 부동산 및 임대업(70-71) 70. 부동산업 701. 부동산 임대 및 공급업 7012.부동산공급업：직접 개발한 농장ㆍ택지ㆍ공업용지 등의 토지와 타인에게 도급을 주어 건설한 건물 등을 분양ㆍ판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 부동산을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 여기에 포함된다. 70121.주거용건물 공급업：직접 건설활동을 수행하지 않고 건설업체에 의뢰하여 주거용 건물을 건설하고 이를 분양ㆍ판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 주거용 건물을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 포함된다. 2. 청구인의 주장, 법원의 위헌제청신청 기각이유 및 이해관계인의 의견 가. 청구인의 주장 이 사건 법률조항은 업종의 분류를 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 의한다고 함으로써 업종의 분류나 조세감면 업종의 범위 등에 관한 모든 사항을 결국 통계청장의 고시에 포괄적ㆍ백지적으로 위임한 결과가 되므로 과세요건법정주의 및 포괄위임입법금지원칙에 반한다. 나아가 통계청장의 고시에 해당하는 한국표준산업분류에 의하더라도 어느 정도의 ‘도급’이나 ‘위탁’을 한 경우 감면대상이 되는 ‘아파트건설업’이 되는지 혹은 감면대상이 될 수 없는 ‘부동산공급업’이 되는지를 판단할 수 없으므로, 과세요건명확주의 및 헌법상의 조세법률주의에 반한다. 나. 법원의 위헌제청신청 기각이유 (1) 한국표준산업분류의 구체적인 분류 내용 및 구 조세특례제한법 제7조 제1항의 체계와 내용에 비추어 볼 때, 이 사건 법률조항은 위임의 범위와 한계가 명확하므로, 과세요건법정주의에 반하지 않는다. (2) 산업의 종류는 매우 다양하고 경제현상의 변화에 따라 끊임없이 생성ㆍ소멸하며 이에 대응하기 위해서는 법률이 직접 규율하기보다 탄력성 있는 하위법규에 위임할 필요가 있으므로, 업종의 분류를 통계청장의 고시인 한국표준산업분류에 따르도록 한 것은 헌법 제75조의 포괄위임금지원칙에 반하지 않는다. (3) 아파트를 건설함에 있어 일부는 직접 시공하고, 일부는 다른 업체에게 도급을 준 경우, 이를 ‘아파트건설업’으로 볼 것인지 아니면 ‘부동산공급업’으로 볼 것인지는 법령의 해석문제이고 법률규정의 불명확성 문제라고는 볼 수 없으므로, 과세요건명확주의에도 반하지 않는다. 다. 이해관계기관의 의견 (1) 재정경제부장관의 의견 한국표준산업분류는 산업관련 통계자료의 정확성ㆍ비교성을 확보하기 위하여 작성된 것으로서, 법인세법ㆍ소득세법ㆍ부가가치세법 등 여러 법률에서 준용되고 있다는 점을 지적하는 외에는 대체로 법원의 위헌제청신청 기각이유와 같다. (2) 국세청장의 의견 구 조세특례제한법 제7조 제1항은 특별감면을 받을 수 있는 중소기업의 업종을 제조업ㆍ광업ㆍ건설업ㆍ운수업ㆍ어업 등으로 상세하게 열거하고 있으며, 그 업종의 분류에 관하여만 한국표준산업분류를 원용하고 있음에 불과하다. 따라서 특별세액감면대상 업종은 위 한국표준산업분류에 의해 결정되는 것이 아니라, 구 조세특례제한법 제7조 제1항에 의해 결정되는 것인바, 같은 항에 의하면 누구라도 하위법규에 규정될 내용의 대강을 쉽게 예측할 수 있으므로, 포괄위임금지원칙에 반하지 않는다. 그 외의 점에 관하여는 대체로 법원의 위헌제청신청 기각이유와 같다. 3. 판 단 가. 한국표준산업분류의 개요 (1) 한국표준산업분류는 산업관련 통계자료의 정확성, 비교성을 확보하기 위하여 유엔의 국제표준산업분류에 기초하여 작성된 것으로서 생산단위(사업체단위, 기업체단위 등)가 주로 수행하는 산업활동을 그 유사성에 따라 유형 화한 것이다. 이는 기본적으로 통계목적을 위하여 작성된 것이지만, 그 외에도 일반행정 및 산업정책 관련 법령에서 그 법령의 적용대상 영역을 한정하는 기준으로 널리 준용되고 있다. 한국표준산업분류는 1963. 3. 광업과 제조업 부분에 대한 한국표준산업분류 제정을 시작으로 이후 유엔의 국제표준산업분류의 2ㆍ3차 개정(’68, ’89)과 국내의 산업구조 및 기술의 변화를 반영하기 위하여 주기적으로 개정되어 왔으며(’70, ’75, ’84, ’91, ’98), 현행 분류는 통계청 고시 제2000-1호로 제정되어 2000. 3. 1.부터 시행되고 있다. (2) 한국표준산업분류의 현행체계는 ‘농업, 임업’으로부터 ‘국제, 외국’에 이르기까지 20개의 대분류 항목 아래 각 산업들을 중분류ㆍ소분류ㆍ세분류ㆍ세세분류 등으로 나누어 분류하고 있는데, 이러한 분류는 유엔의 국제표준산업분류 체계를 기본으로 한 것으로서, 세분류 단위까지는 원칙적으로 국제분류와 일치하고 있다. 그러나 필요한 경우 국내실정을 고려하여 일부는 독자적으로 항목을 설정한 경우도 있다. (3) 이하에서는 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 조세특례제한법상 업종의 분류를 포괄적으로 위임하고 있는 이 사건 법률조항이 과연 조세법률주의 또는 포괄위임입법금지원칙에 반하는지 여부를 살펴보기로 한다. 나. 법률이 입법사항을 고시에 위임하는 것이 허용되는지 여부 (1) 문제의 소재 헌법 제40조는 "입법권은 국회에 속한다."라고 규정하면서 아울러 헌법 제75조는 "대통령은 법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항과 법률을 집행하기 위하여 필요한 사항에 관하여 대통령령을 발할 수 있다."고 규정하고, 헌법 제95조는 "국무총리 또는 행정각부의 장은 소관사무에 관하여 법률이나 대통령령의 위임 또는 직권으로 총리령 또는 부령을 발할 수 있다."고 규정하여 행정기관으로의 위임입법을 인정하고 있다. 그런데 이 사건 법률조항은 업종의 분류를 대통령령이나 총리령, 부령이 아닌 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 위임하고 있다. 조세특례제한법상 위와 같은 업종의 분류에 따라 국민의 권리의무에 영향을 주는 조세의 감면 또는 가중의 효과가 발생될 수 있으므로 이와 같은 업종의 분류는 원칙적으로 입법사항에 속하고, 따라서 법률에서 이를 하위법령에 위임하더라도 법규명령인 대통령령이나 총리령ㆍ부령의 형식으로 하여야 함이 원칙이다. 여기에서 법률이 입법사항에 관하여 위 헌법조항에서 규정한 대 통령령ㆍ총리령ㆍ부령이 아닌 형식 즉 고시ㆍ훈령 등으로 위임하는 것이 가능한지 또한 그와 같은 위임형식이 어떻게 헌법적으로 정당화될 수 있는지가 문제된다. (2) 우리 재판소의 선례 우리 재판소는 2004. 10. 28. 선고한 99헌바91 결정(판례집 16-2하, 104)에서, 법률이 입법사항을 대통령령이나 부령이 아닌 고시와 같은 행정규칙의 형식으로 위임하는 것이 헌법 제40조, 제75조, 제95조 등의 관계에서 허용되는지, 허용된다면 그 허용기준이 어떤 것인지에 대하여 판단한 바 있다. 위 선례에서 재판관 6인의 법정의견은, 일정한 요건과 기준하에 법률이 입법사항을 고시와 같은 행정규칙의 형식으로 위임하는 것이 헌법에 위반되지 아니한다는 취지의 판시를 하였는바, 이 사건 법률조항이 헌법에 위반되는지 여부를 판단함에 있어 위 결정과 달리 판단해야 할 사정의 변경이나 필요성이 있다고 인정되지 아니하므로, 그 결정이유를 이 사건에 원용하기로 한다. "의회의 입법독점주의에서 입법중심주의로 전환하여 일정한 범위 내에서 행정입법을 허용하게 된 동기가 사회적 변화에 대응한 입법수요의 급증과 종래의 형식적 권력분립주의로는 현대사회에 대응할 수 없다는 기능적 권력분립론에 있다는 점 등을 감안하여 헌법 제40조와 헌법 제75조, 제95조의 의미를 살펴보면, 국회입법에 의한 수권이 입법기관이 아닌 제2의 국가기관인 행정기관에게 법률 등으로 구체적인 범위를 정하여 위임한 사항에 관하여 법정립의 권한을 갖게 되고, 입법자가 규율의 형식을 선택할 수도 있다 할 것이다. 따라서 헌법이 인정하고 있는 위임입법의 형식은 예시적인 것으로 보아야 할 것이고, 그것은 법률이 행정규칙에 위임하더라도 그 행정규칙은 위임된 사항만을 규율할 수 있으므로, 국회입법의 원칙과도 상치되지 않는다. 다만, 형식의 선택에 있어서 규율의 밀도와 규율 영역의 특성이 개별적으로 고찰되어야 할 것이다. 그에 따라 입법자에게 상세한 규율이 불가능한 것으로 보이는 영역이라면 행정부에게 필요한 보충을 할 책임이 인정되고 극히 전문적인 식견에 좌우되는 영역에서는 행정기관에 의한 구체화의 우위가 불가피하게 있을 수 있다. 그러한 영역에서 행정규칙에 대한 위임입법이 제한적으로 인정될 수 있는 것이다. 다만 위와 같이 법률이 입법사항을 고시 등에 위임하는 것이 가능하다고 하더라도 그에 관한 통제는 다음과 같은 이유로 더욱 엄격하게 행하여져야 한다. 과거 우리 나라는 행정부 주도로 경제개발ㆍ사회발전을 이룩하는 과정에서 국회는 국민의 다양한 의견을 수렴하 여 입법에 반영하는 민주ㆍ법치국가적인 의회로서의 역할수행이 상대적으로 미흡하여 행정부에서 마련하여 온 법률안을 신중하고 면밀한 검토과정을 소홀히 한 채 통과시키는 사례가 적지 않았고, 그로 말미암아 위임입법이 양산된 것이 헌정의 현실이다. 한편 행정절차법은 국민의 권리ㆍ의무 또는 일상생활과 밀접한 관련이 있는 법령 등을 제정ㆍ개정 또는 폐지하고자 할 때에는 당해 입법안을 마련한 행정청은 이를 예고하여야 하고(제41조), 누구든지 예고된 입법안에 대하여는 의견을 제출할 수 있으며(제44조), 행정청은 입법안에 관하여 공청회를 개최할 수 있도록(제45조) 규정하고 있으나, 고시나 훈령 등 행정규칙을 제정ㆍ개정ㆍ폐지함에 관하여는 아무런 규정을 두고 있지 아니한다. 법규명령과 행정규칙의 이러한 행정절차상의 차이점 외에도 법규명령은 법제처의 심사를 거치고(대통령령은 국무회의에 상정되어 심의된다) 반드시 공포하여야 효력이 발생되는데 반하여, 행정규칙은 법제처의 심사를 거칠 필요도 없고 공포 없이도 효력을 발생하게 된다는 점에서 차이가 있다. 또한 우리 나라에서는 위임입법에 대한 국회의 사전적 통제수단이 전혀 마련되어 있지 아니하다. 이상과 같은 여러 가지 사정을 종합하면 이 사건에서와 같이 재산권 등과 같은 기본권을 제한하는 작용을 하는 법률이 입법위임을 할 때에는 대통령령ㆍ총리령ㆍ부령 등 법규명령에 위임함이 바람직하고, 고시와 같은 형식으로 입법위임을 할 때에는 적어도 행정규제기본법 제4조 제2항 단서에서 정한 바와 같이 법령이 전문적ㆍ기술적 사항이나 경미한 사항으로서 업무의 성질상 위임이 불가피한 사항에 한정된다 할 것이며, 그러한 사항이라 하더라도 포괄위임금지의 원칙상 법률의 위임은 반드시 구체적ㆍ개별적으로 한정된 사항에 대하여 행하여져야 할 것이다(헌재 2004. 10. 28. 99헌바91, 판례집 16-2하, 104, 119)." (3) 구체적인 검토 (가) 아래에서는 위 선례에 좇아 이 사건 법률조항의 위임사항이 통계청장 고시의 한국표준산업분류로 위임될 수 있는 사항인지에 대하여 살펴본다. 우선 조세특례제한법은 조세의 감면 또는 중과 등 조세특례에 관한 사항을 규정하기 위해 제정된 것으로서, 그 감면 또는 중과 여부를 업종에 따라 달리 정하고 있으므로, 조세특례제한법상에서 업종이 어떻게 분류되느냐에 따라 당해 업종에 종사하는 납세의무자의 조세채무의 내용 및 범위가 달라질 수 있다. 따라서 조세특례제한법상의 업종의 분류에 관한 사항은 국민의 권리의무에 직접적으로 영향을 미칠 수 있는 입법사항으로서 원칙적으로 그에 관한 위임은 대통령령ㆍ총리령ㆍ부령 등 법규명령에 위임함이 바람직하고(헌재 1998. 5. 28. 96헌가1, 판례집 10-1, 509, 515 참조), 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류의 형식으로 위임하는 경우에는 적어도 행정규제기본법 제4조 제2항 단서에서 정한 바와 같이 법령이 전문적ㆍ기술적 사항이나 경미한 사항으로서 업무의 성질상 위임이 불가피한 사항에 한정된다 할 것이다(헌재 2004. 10. 28. 99헌바91, 판례집 16-2하, 104, 120 참조). (나) 그런데 한 국가 내의 모든 생산적인 경제활동을 일정한 기준과 원칙에 따라 체계적으로 유형화하는 작업은 경제학ㆍ통계학적 개념을 전제로 해당분야의 전문적ㆍ기술적 지식이 매우 필요한 영역이다. 이와 같은 업종의 분류는, 각 생산단위가 수행하는 활동의 특성 즉 투입된 자원이나 생산된 재화 또는 서비스의 특성(물리적 구성, 기능 등), 생산활동의 결합형태 등의 유사성 등에 따라 전문적ㆍ기술적으로 판단할 수밖에 없는 영역이고, 그 판단을 하려면 고도의 전문지식이 필요하다. 그리고 극히 세부적인 분류에 있어서는 국내 산업의 실태와 특성을 고려하여 통계적 요청 또는 일반 행정목적상 요청에 부합하도록 합목적적으로 구성할 필요도 있으며, 경우에 따라서는 경제현실의 변화와 국가경제정책을 고려하여 적시에 규율할 필요가 있는 부분이기도 하다. (다) 한편 국내의 모든 업종을 극히 세부적인 부분까지 유형화하고 분류하는 것은 막대한 전문 인력과 시간이 필요한 작업이기도 하고, 분류되는 업종의 범위는 전체 경제활동에 이르는 방대한 영역이다. 그러면서 위와 같은 업종분류의 결과는 경제 및 산업구조, 산업 간의 유기적 구성 및 상관성 등을 파악ㆍ분석하는데 쓰이는 것은 물론 궁극적으로 국내ㆍ외 통계자료 간의 비교분석 목적에도 사용되어야 할 것이므로, 우리 나라만의 독자적인 분류체계를 가질 수는 없을 것이고, 결국 국제적인 기준에 터 잡은 분류이어야 할 것이다. (라) 그런데 유엔 통계청에서는 국제적으로 통용되는 업종분류의 표준으로서 국제표준산업분류를 제정ㆍ시행하고 있고, 우리 나라는 1963년 이후 국제표준산업분류의 기준에 의거하여 한국표준산업분류를 제정하여 왔으며, 통계청장이 이를 고시하고 있다. 현재 한국표준산업분류는 우리 나라의 산업구조를 가장 잘 반영하고 있으며, 합리적인 기준에 따라 현존하는 거의 대부분의 업종을 총망라하여 분류하고 있어 업종의 분류에 관하여는 거의 유일한 공신력 있는 자료로 평가되고 있다. (마) 이와 같이 한 국가 내의 모든 업종을 세부적으로 분류하는 작업에는 고도의 전문적ㆍ기술적 지식이 요구되고, 많은 전문 인력과 시간이 소요되며, 분류되는 업종의 범위 역시 방대하므로, 입법자가 각 업종 간의 공통점과 상이점에 착안하여 다양한 업종을 일일이 분류하여 법률에 열거하는 것은 입법기술상 불가능하다. 또한 기존에 통계청장이 통계법 제17조에 기하여 유엔 통계청 작성의 국제표준산업분류를 기초로 한국표준산업분류를 고시하여 왔는데, 위에서 본 바와 같이 전체 업종의 세부적인 분류에 요구되는 전문적ㆍ기술적 지식과 식견의 필요성, 소요되는 시간과 인력의 양, 국제표준산업분류가 세계 각국의 산업분류에 있어 표준적인 역할을 담당하고, 한국표준산업분류 역시 이를 기초로 한 것으로 국내외에 걸쳐 가장 공신력 있는 업종분류결과로서 받아들여지고 있는 사정 등을 모아보면, 굳이 이러한 사항들을 판단자료와 전문성의 한계가 있는 대통령이나 행정각부의 장에게 위임하기보다는 통계청장이 기존에 고시한 한국표준산업분류에 위임하는 것이 보다 합리적이고 효율적이라고 할 것이다. 다. 위임입법의 한계 일탈 여부 (1) 일반론 (가) 위에서 본 바와 같이 적어도 행정규제기본법 제4조 제2항 단서에서 정한 바와 같이 법령이 전문적ㆍ기술적 사항이나 경미한 사항으로서 업무의 성질상 고시와 같은 행정규칙의 형식으로 입법위임을 할 불가피한 사정이 있다고 하더라도 그러한 위임은 헌법 제75조의 포괄위임입법금지의 원칙을 위반하여서는 아니 되므로, 반드시 구체적ㆍ개별적으로 한정된 사항에 대하여 행하여져야 할 것이다. 헌법 제75조는 "대통령은 법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항 …… 에 관하여 대통령령을 발할 수 있다"고 규정함으로써, 구체적ㆍ개별적 위임의 원칙을 선언하고 있다. (나) 여기에서 ‘구체적으로 범위를 정하여’라 함은 법률에 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용 및 범위의 기본사항이 가능한 한 구체적이고도 명확하게 규정되어 있어 누구라도 당해 법률 그 자체로부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 함을 의미한다고 할 것이다(헌재 1997. 10. 30. 96헌바92등, 판례집 9-2, 478, 495). 다만, 예측가능성은 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합하여 판단하여야 할 것이므로, 위임조항 자체에서 위임의 구체적인 범위를 명백히 규정하고 있지 않다 하더라도 당해 법률의 전반적인 체계와 관련규정에 비추어 위임조항의 내재적인 위임의 범위나 한계를 객관적으로 분명히 확정할 수 있다면 이를 포괄적인 백지위임에 해당하는 것으로는 볼 수 없다(헌재 1995. 11. 30. 94헌바40등, 판례집 7-2, 616, 635 참조). (다) 또한 위임의 구체성ㆍ명확성의 요구 정도는 그 규율 대상의 종류와 성격에 따라 달라질 것인바, 처벌법규나 조세를 부과하는 조세법규와 같이 국민의 기본권을 직접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있는 법규에서는 구체성ㆍ명확성의 요구가 강화되어 그 위임의 요건과 범위가 더 엄격하게 규정되어야 하는 반면, 일반적인 급부행정이나 조세감면 혜택을 부여하는 조세법규의 경우에는 위임의 구체성ㆍ명확성의 요구가 완화되어 위임의 요건과 범위가 덜 엄격하게 규정될 수 있으며, 규율대상이 지극히 다양하거나 수시로 변화하는 성질의 것일 때에도 마찬가지다(헌재 1998. 2. 27. 95헌바59, 판례집 10-1, 103, 112). (2) 구체적인 검토 (가) 이 사건 법률조항은 법에서 사용되는 업종의 분류에 관하여 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따르도록 함으로써 업종의 분류에 대한 규율을 하위법규인 고시에 위임하고 있으므로, 이 사건 법률조항이 과연 ‘구체적으로 범위를 정하여’ 하위법규에 규정될 내용을 위임하고 있는지 여부에 관하여 살펴본다. 위에서 살펴본 바와 같이 ‘구체적으로 범위를 정하여 위임’한다는 것은 수권법률만 보더라도 하위법규에 규정될 내용과 범위의 대강을 예측할 수 있을 것을 의미한다. (나) 법적ㆍ제도적 관행으로서의 한국표준산업분류에 의한 업종의 분류 1) 1963년 한국표준산업분류가 제정된 이래 각종 조세관련 법률의 개별조문에 열거되어 있는 업종을 구체화함에 있어 그 업종의 분류는 한국표준산업분류에 의한다고 규정하고 있는 조세관련 시행령, 시행규칙 등이 다수 존재하여 왔다. 그에 따라 대법원은 조세법 영역에서 업종의 분류가 문제될 경우 통상적으로 시행령 및 시행규칙 등에 의하여 위임된 한국표준산업분류에 의거하여 특정 산업활동이 어떤 업종에 해당하는지를 결정하여 왔으며(대법원 1987. 3. 10. 선고 85누446 판결; 대법원 1992. 3. 31. 선고 91누8845 판결; 대법원 1993. 1. 15. 선고 92누4932 판결; 대법원 1997. 7. 22. 선고 96누8819 판결 등), 그와 같은 입장은 조세법 영역 외에서도 그대로 유지되어 왔다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2003두4669 판결; 대법원 2003. 4. 25. 선고 2002도1346 판결; 대법원 1995. 9. 5. 선고 94누12012 판결 등). 특히 대법원은 개별 법령에서 업종의 분류를 한국표준산업분류에 의한다는 명문의 규정이 없는 사건에서도 한국표준산업분류를 기준으로 구체적인 업종의 분류를 행한 사례들이 있다. 한국표준산업분류에 의하여 부동산임대업 및 건물관리용역업의 의미를 규정하고 이를 각기 다른 산업활동을 보아 취득세 중과 여부를 결정한 것(대법원 1997. 4. 11. 선고 97누478 판결), 자동차 도장실 제조업은 한국표준산업분류상의 ‘구조용 금속판 제조업’에 속하기 보다는 같은 분류상의 ‘달리 분류되지 않은 구조금속제품제조업’에 속하는 것으로 보아 취득세 중과대상이라고 판시한 것(대법원 1993. 1. 15. 선고 92누4932 판결), 법인의 비업무용 부동산 판정시 ‘일반호텔업’이 법인의 고유업무인 ‘관광숙박업’의 범위에 포함되는지 여부를 결정함에 있어 한국표준산업분류를 기준으로 판단한 것(대법원 1997. 8. 22. 선고 96누1139 판결) 등이 그 예이다. 2) 이러한 현상은 한국표준산업분류가 현재 우리 나라의 산업구조를 가장 잘 반영하고 있을 뿐만 아니라, 합리적인 기준에 따라 현존하는 거의 대부분의 업종을 총망라하여 분류하고 있어 업종의 분류에 관하여는 가장 정확하고 누구나 수긍할 만한 자료라는 것을 전제로 한 것으로 보인다. 이와 같은 한국표준산업분류의 공신력은 조세특례제한법의 규율영역에서도 인정되어, 기존의 조세특례제한법시행령은 여러 조문에서 업종의 분류가 문제될 때마다 개별적으로 한국표준산업분류상의 세목을 따르도록 규정을 두고 있다가, 이 사건 법률조항이 2001. 12. 29. 신설됨으로써 조세특례제한법에서 사용되는 업종의 분류에 관하여는 원칙적으로 통계법 제17조의 규정에 의하여 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다고 규정하기에 이른 것이다. 이와 같이 이 사건 법률조항은 현재까지 업종의 분류가 문제되는 경우 가장 공신력 있는 한국표준산업분류에 의하는 법적ㆍ제도적인 관행을 단지 확인하는 의미 이상을 가진다고는 볼 수 없다. 특히 대법원은 위에서 본 바와 같이 업종의 분류를 한국표준산업분류에 의한다는 위임이 없는 경우에도 당해사건에서의 구체적인 업종의 의미 및 분류를 확정함에 있어 통계청장 고시의 한국표준산업분류에 의하여 판단한 사례들이 있는데, 이는 법령의 명시적인 위임규정이 없더라도 결국 업종의 분류는 유일한 공신력 있는 자료인 한국표준산업분류에 따라 판단할 수밖에 없다는 판례법이 이미 형성되어 존재하고 있었다고도 할 수 있다. 3) 따라서 이 사건 법률조항이 업종의 분류에 관하여 이를 전면적으로 한국표준산업분류에 위임하는 형식을 취하였다고 하더라도 이는 업종의 분류를 한국표준산업분류에 의하는 기존의 법적ㆍ제도적인 관행을 단지 확인하는 의미를 가질 뿐 이로써 일반국민들의 예측가능성이나 법적 안정성을 침해하는 것이라고 단정할 수는 없다. (다) 위임대상인 ‘업종의 분류’의 개념 및 관련 학문의 성과로부터의 예측가능성 존재 한편 이 사건 법률조항에서 위임하고 있는 ‘업종의 분류’에 관한 사전적 의미와 관련학문의 학문적 성과로부터 한국표준산업분류에 규정될 내용의 대강을 충분히 예측할 수 있다. 우선 이 사건 법률조항에서 말하고 있는 ‘업종’이라 함은 ‘산업의 종류’를, ‘분류’라 함은 ‘사물을 그 공통되는 성질에 따라 종류별로 나누는 행위’를 말한다. 그렇다면 ‘업종의 분류’란 ‘여러 가지 종류의 산업을 그 공통되는 성질에 따라 체계적으로 유형화하는 행위’라고 정의할 수 있다. 그런데 여기에서 ‘산업’이란 ‘동일한 또는 유사한 종류의 생산적인 경제활동에 주로 종사하는 모든 생산단위의 집합’을 말하는 것이고, ‘생산적인 경제활동’이란 통상적으로 ‘각 생산단위가 ① 노동, 자본, 원료 등 자원을 투입하여 ② 재화 또는 서비스를 생산 또는 제공하는 일련의 활동과정’을 의미한다. 그렇다면 결국 이 사건 법률조항에서 말하는 ‘업종의 분류’에서의 기준은 각 산업이 주로 종사하는 생산적인 경제활동 간에 공통점이 존재하는지 여부가 된다고 할 것인바, 생산활동 간의 공통점은 ① 투입된 자원의 종류나 ② 생산 또는 제공된 재화나 서비스의 특성 ③ 생산된 재화 등이 여러 생산활동이 결합하여 산출된 것일 때에는 각 생산활동의 특성 및 그들의 결합형태 등의 기준에 따라 판단될 수밖에 없다. 이러한 점에 비추어 볼 때, 이 사건 법률조항에서 한국표준산업분류에 위임하고 있는 ‘업종의 분류’가 어떠한 기준에 따라 행해질 것인지는 어느 정도 예측할 수 있고 결국 이와 같은 기준은 후술하는 유엔이 제정하는 국제산업표준분류에서의 분류기준과도 일맥상통한다고 볼 수 있다. (라) 관련 법조항의 유기적ㆍ체계적 고찰 1) 통계법 제17조는 통계청장이 작성ㆍ고시하는 한국표준분류는 국제표준분류를 기준으로 작성하되, 다만 관계기관과 미리 협의하도록 규정하고 있다. 여기에서 국제표준분류란 기준이나 조사방법이 상이한 각국 통계자료들의 국제적 비교를 가능하게 하기 위하여 국제적으로 통용되는 분류의 표준으로 정해진 것으로서 현재 유엔에 의해 국제표준무역분류(Standard International Trade Classification)와 국제표준산업분류(International Standard Industrial Classification) 등이 제정되어 있는바, 이 중 국제표준산업분류가 한국표준산업분류의 작성기준이 된다. 이와 같은 국제표준산업분류는 기업이나 사업체 등 각 생산단위별로 그 생산단위가 주로 수행하는 경제적 생산행위의 유사성에 따라 산업활동을 체계적으로 유형화한 것으로서, 여기에서 경제적 생산행위란 ‘자원의 투입과 생산공정을 통해 균질의 생산물을 산출하는 일련의 과정’을 말한다. 현행 국제표준산업분류에서의 대략적인 업종분류의 기준은, 생산행위가 유사한 경우에는 동일한 상위분류에 속해야 하고, 그 유사성 유무는 ① 투입된 자원과 생산공정 및 생산기술, ② 산출된 재화와 용역의 특성, ③ 산출된 재화와 용역의 수요처 등에 따라 결정됨을 원칙으로 하고 있다. 한국표준산업분류는, 국내의 산업구조라는 지역적 특성과 기술의 변화라는 시대적 특성이 다소 반영되기는 하겠지만, 원칙적으로는 통계법 제17조의 위임취지에 의거하여 유엔이 작성한 국제표준산업분류상의 기준을 따라야 한다. 따라서 통계법 제17조와 국제표준산업분류의 작성기준 및 그 구체적 내용을 종합하여 보더라도, 이 사건 법률조항으로부터 위임받은 한국표준산업분류의 업종분류 기준과 그 내용의 대강을 예측할 수 있다. 2) 더 나아가 이 사건 법률조항은 업종의 분류에 관하여 ‘이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고’ 나머지 업종의 분류에 대해서만 한국표준산업분류에 의하도록 규정하고 있다. 즉, 조세특례제한법은 한국표준산업분류상의 분류에 누락되어 있거나, 그에 따르기에 적절하지 않은 경우에는 그 업종의 개념과 범위에 관하여 독자적으로 규정하거나 관련 개별법령에 위임하는 조항을 다수 마련하여 놓고 있으며(제6조 제3항, 제7조 제1항 너호 등), 이러한 특별조항이 없는 업종에 대해서만 이 사건 법률조항이 적용된다. 3) 따라서 이 사건 법률조항 외에 관련 법조항인 통계법 제17조 및 국제표준산업분류와 조세특례제한법상의 다른 개별 규정들을 유기적ㆍ체계적으로 살펴보면, 한국표준산업분류에 규정될 내용과 범위의 대강을 충분히 예측할 수 있다. 라. 청구인의 그 밖의 주장에 대한 판단 청구인은, 한국표준산업분류가 조세특례제한법 제7조 제1항 소정의 조세감면대상 업종인 건설업을 분류하면서 다른 건설업체에 위탁하여 건설한 후 직접 분양하는 경우는 건설업의 범위에서 제외하고 있는데[F. 건설업(45-46) … 45212. 아파트건설업 참조], 결국 이는 어느 정도의 위탁 내지 도급이 있어야 조세감면의 대상이 되는 ‘건설업’에 해당하는지 여부가 불명확하게 되어 명확성의 원칙에 반한다고 주장한다. 그러나 헌법재판소법 제68조 제2항의 규정에 의한 헌법소원심판청구는 그 심판의 대상이 재판의 전제가 되는 법률이지 대통령령이나 부령 또는 행정규칙 등의 하위 법규는 심판의 대상이 될 수 없고, 설사 청구인 주장대로 통계청 고시인 한국표준산업분류의 일부 내용 중에 위헌성이 있다 하더라도 그로 인하여 수권법률인 이 사건 법률조항이 당연히 위헌으로 되는 것도 아니므로, 이 사건 법률조항의 위헌이유로는 받아들이지 아니한다(헌재 1999. 1. 28. 97헌바90, 판례집 11-1, 19, 27; 헌재 1999. 2. 25. 97헌바63, 판례집 11-1, 140, 150; 헌재 2002. 9. 19. 2002헌바2, 판례집 14-2, 331, 338; 헌재 2006. 2. 23. 2004헌바32등, 공보 113, 307, 320 등 참조). 마. 소결론 이 사건 법률조항은 입법사항을 통계청장의 고시인 한국표준산업분류에 위임할 필요성이 인정될 뿐만 아니라, 이 사건 법률조항과 관련 법규정들을 유기적ㆍ체계적으로 종합하여 보면 한국표준산업분류에 규정될 내용과 범위의 대강도 충분히 예측할 수 있다 할 것이므로, 조세법률주의 또는 포괄위임입법금지원칙에 위배되지 아니한다. 4. 결 론 그렇다면 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 주문과 같이 결정한다. 이 결정은 재판관 주선회, 재판관 김종대, 재판관 목영준의 아래 5.와 같은 반대의견이 있는 외에는 나머지 관여 재판관 전원의 일치된 의견에 의한 것이다. 5. 재판관 주선회, 재판관 김종대, 재판관 목영준의 반대의견 우리는 이 사건 법률조항이 헌법에 합치된다는 다수의견에 찬성하지 아니하므로 다음과 같이 위헌의견을 밝힌다. (1) 이 사건 법률 제2조 제3항은 ‘이 법에서 사용하는 업종의 분류는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제17조의 규정에 의하여 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 의한다’고 규정하여 법인세 특별세액감면 대상이 되는 업종을 통계청장의 고시에 의하도록 위임하고 있다. 이는 국민의 권리ㆍ의무에 관한 법규적 사항을 헌법상 열거된 법규명령이 아닌 행정규칙에 위임한 것으로서 다음과 같은 이유에서 헌법에 위반된다. (2) 우리 헌법은 제40조에서 국회입법의 원칙을 천명하면서, 다만 헌법 제75조, 제95조, 제108조, 제113조 제2항, 제114조 제6항에서 법률의 위임을 받아 발할 수 있는 법규명령으로 대통령령, 총리령과 부령, 대법원규칙, 헌법재판소규칙, 중앙선거관리위원회규칙 등을 한정적으로 열거하고 있다. 그런데 우리 헌법은 그것에 저촉되는 법률을 포함한 일체의 국가의사가 유효하게 존립될 수 없는 경성헌법이므로 헌법에 규정된 원칙에 대하여는 헌법 자신이 인정하는 경우에 한하여 예외가 있을 수 있는 것이지 법률 또는 그 이하의 입법형식으로써 헌법상 원칙에 대한 예외를 인정할 수는 없다. 즉 우리 헌법과 같이 법규명령의 형식이 헌법상 확정되어 있고 구체적으로 법규명령의 종류ㆍ발령주체ㆍ위임범위ㆍ요건 등에 관한 명시적인 규정이 있는 이상, 법률로써 그와 다른 종류의 법규명령을 창설할 수 없고, 더구나 그러한 법규사항을 행정규칙에 위임하여서는 아니 된다 할 것이다. 결국 법률이 행정규칙에 위임할 수 있는 사항은 집행명령(헌법 제75조 후단)에 의하여 규정할 수 있는 사항 또는 법률의 의미를 구체화하는 사항에 한정되어야 하는 것이고 새로운 입법사항이나 국민의 새로운 권리ㆍ의무에 관한 사항이 되어서는 아니 된다. (3) 나아가 현실적으로도, 일반적 구속력을 갖는 법규명령과 중앙 또는 지방행정기관에 의하여 발령되는 고시나 훈령ㆍ통첩 등 행정규칙은 그 생성과정 및 효력에 있어 매우 다르다. 우리 행정절차법에 의하면, 국민의 권리ㆍ의무 또는 일상생활과 밀접한 관련이 있는 법령 등을 제정ㆍ개정 또는 폐지하고자 할 때에는 당해 입법안을 마련한 행정청은 이를 예고하여야 하고(제41조), 누구든지 예고된 입법안에 대하여는 의견을 제출할 수 있으며(제44조), 행정청은 입법안에 관하여 공청회를 개최할 수 있는데 반하여(제45조), 고시나 훈령 등 행정규칙을 제정ㆍ개정ㆍ폐지함에 관하여는 아무런 규정이 없다. 법규명령은 법제처의 심사를 거치고(대통령령은 국무회의에 상정되어 심의된다) 반드시 공포되어야 효력이 발생되는데 반하여, 행정규칙은 법제처의 심사를 거칠 필요도 없고 공포 없이도 효력이 발생된다. 결국 위임입법에 대한 국회의 사전적 통제수단이 전혀 마련되어 있지 아니한 우리 나라에서는, 행정규칙은 그 성립과정에 있어서 타기관의 심사ㆍ수정ㆍ통제ㆍ감시를 받지 않고 또 국민에 의한 토론ㆍ수정ㆍ견제ㆍ반대 등에 봉착함이 없이 은연중 성립되는 것이 가능하다. 그러다 보니 행정기관으로서는 당연히 규율의 방식으로서 법규명령 보다 행정규칙을 선호하게 되고, 이는 결국 국민의 자유와 권리를 행정의 편의에 맡겨버리는 위험을 초래할 수밖에 없다. (4) 다수의견은, 복잡화되고 전문화된 규율대상에 대하여 행정부처가 탄력적이고 기능적합적으로 대응하기 위하여 법률이 행정규칙에 바로 위임하는 것도 허용되어야 한다는 취지로 주장한다. 그러나 이러한 탄력성과 가능적합성은 이른바 단계적 위임에 의하여 충분히 해결할 수 있다고 본다. 즉 법률이 헌법에 정하여진 법규명령에 대하여 위임을 하고, 다시 법규명령이 구체적 범위를 정하여 행정규칙에 위임하는 형식을 갖춤으로써 헌법적 결단에 합치하면서도 국가의 적극적 기능을 확보할 수 있는 것이다. (5) 한편으로 현재 수많은 법령에서 법규적 사항을 고시나 훈령ㆍ통첩과 같은 행정규칙에 위임하는 형식을 취하고 있는바, 이를 모두 위헌이라고 하면 심각한 법적 공백상태가 초래될 것이라고 우려되기도 한다. 그러나 우리 재판소가 개개의 법률에 대한 위헌 여부를 심사할 때 사정 여하에 따라서 단순위헌선언을 하지 않고 헌법불합치선언을 하면서 해당법률의 계속적용 여부를 결정한다면 위와 같은 우려는 불식될 수 있을 것이므로 그러한 우려가 이에 대한 위헌선언을 방해하는 사유가 되지 못한다고 할 것이다. (6) 그렇다면 이 사건 법률 제2조 제3항은 법규적 사항을 헌법에서 한정적으로 열거한 위임입법의 형식을 따르지 아니하고 법률에서 임의로 위임입법의 형식을 창조한 것으로 헌법에 위반된다고 하지 않을 수 없다. 재판장,주선회,이공현,조대현,김희옥,김종대,주심,민형기,이동흡,목영준