구 소득세법 제17조 제2항 등 위헌소원

청 구 인　김○자 외 1인 청구인들 대리인 변호사　김백영 외 1인 당해사건　부산고등법원 99누2284 종합소득세부과처분취소

구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문개정되기 전의 것) 제17조 제2항은 헌법에 위반되지 아니한다.

1. 사건의 개요와 심판의 대상 가. 사건의 개요 (1)청구인들은 1988년경부터 부산 동래구 ○○1동 189의 134 소재 ○○온천 목욕탕 부지 및 건물(이하 ‘○○온천’이라 한다)의 소유자인 청구외 안○자에게 금 10억 3천만원을 대여한 후, 담보로 ○○온천에 대하여 청구인들 앞으로 그 소유권이전등기를 경료하고, 위 안○자가 ○○온천을 계속 경영하여 얻은 수입에서 위 대여금에 대한 이자를 지급 받았다. (2)이에 대하여 동래세무서장 등은 청구인들이 ○○온천을 위 안○자에게 임대하여 부동산임대소득을 얻은 것으로 보고 그에 대한 1988년도 내지 1992년도 종합소득세 등을 부과하였으나, 청구인들이 위 소득은 임대소득이 아닌 이자소득이라고 주장하면서 위 부과처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였고(부산고등법원 94구4707호 부가가치세등부과처분취소), 위 주장이 받아들여져 1996. 5. 10. 원고들 승소판결이 선고되었으며, 이 판결은 1997. 11. 14. 상고기각으로 확정되었다(대법원 96누9307호). (3)그러자 동래세무서장 등은 위 부과처분을 취소하고 위 판결 및 청구인들의 주장에 따라 청구인들이 얻은 수입을 이자소득으로 보아 1998. 2.경 다시 종합소득세 등을 부과하였다. (4)이에 대하여 청구인들은 위 새로운 부과처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였으나 기각되자(부산지방법원 98구4825호 종합소득세부과처분취소), 이에 불복하여 항소한 후 위 사건이 항소심(부산고등법원 99누2284호)에 계속하던 중 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문개정되기 전의 것) 제17조 제2항, 제31조 제1항이 이자소득에 관한 필요경비의 공제를 인정하지 아니함으로써, 헌법상 보장되는 평등권, 재산권을 침해한다는 등의 주장을 하면서 위헌제청신청(부산고등법원 2000아5)을 하였다. (5)그런데 부산고등법원이 2000. 6. 23. 청구인들의 항소를 모두 기각하면서 위 위헌제청신청도 기각하자, 청구인들은 같은 해 7. 1. 위헌제청신청에 대한 기각결정정본을 송달받은 후 같은 달 13. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다. 나. 심판의 대상 이 사건 심판의 대상은 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문개정되기 전의 것, 이하 ‘구법’이라 한다) 제17조 제2항(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지의 여부이다. 청구인은 이자소득금액의 계산에 있어서 필요경비의 공제를 인정하지 아니하는 것이 위헌이라고 주장하면서 구법 제31조 제1항도 이 사건 심판대상으로 기재하고 있으나, 이 규정은 이자소득금액의 계산에 있어서 필요경비를 공제할 것인지 여부를 규정한 것이 아니라, 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용의 합계액으로 한다는 내용의 이른바 수익ㆍ비용대응의 원칙을 규정한 것이므로 심판대상에서 제외한다. 이 사건 법률조항의 내용은 다음과 같다. 제17조(이자소득)②이자소득금액은 당해연도의 총수입금액으로 한다. 2. 청구인들의 주장, 위헌제청신청 기각이유 및 관계기관의 의견 가. 청구인들의 주장 소득을 얻기 위하여 사용하거나 소비한 비용은 소득금액의 계산상 필요경비로 공제할 수 있도록 규정하여야 할 것임에도, 이 사건 법률조항은 사업소득 등 다른 소득의 경우에는 필요경비를 공제하도록 하면서 이자소득에 대하여는 필요경비를 공제받을 수 없도록 규정함으로써 이자소득자에게 부당한 불이익을 가하는 것이므로, 청구인들에게 헌법상 보장되는 평등권 및 재산권을 침해하고 조세법률주의, 과잉금지원칙에도 위배된다. 나. 법원의 위헌제청신청 기각이유 이 사건 법률조항이, 비영업대금의 이익을 포함하는 이자소득에 대하여는 배당소득ㆍ근로소득ㆍ퇴직소득과 마찬가지로 필요경비에 관한 규정을 두고 있지 않는 반면, 대금업을 포함하는 사업소득과 부동산소득ㆍ기타소득ㆍ양도소득ㆍ산림소득에 대하여만 필요경비에 관한 규정을 두고 있는 것은, 위 각 소득의 발생원인ㆍ태양ㆍ성격 등에 따른 합리적인 차별로서 평등권과 재산권보장 및 조세법률주의에 위배되지 아니한다. 다. 재정경제부장관 및 국세청장의 의견 이자소득을 얻기 위한 비용은 일반적으로 거의 소요되지 아니하거나 무시할 정도로 작으며, 이자소득과 필요경비의 연관성을 확정짓기 곤란하다. 필요경비의 범위와 한도는 소득과 비용의 형태ㆍ성격ㆍ연관정도ㆍ확인가능성 및 조세정책적 목적에 따라 각기 다르게 확정되는 것이지, 모든 소득에 필요경비를 반드시 공제하여야 하는 것은 아니다. 만약 이자소득에 대하여 필요경비의 공제를 인정한다면 이자를 지급할 때마다 원천징수의무자가 필요경비의 내역과 진위 여부를 확인하여야 하므로 과세기술상 원천징수가 불가능하고, 현행 소득세법상으로는 부부합산 금융소득(이자소득과 배당소득)이 연간 4,000만원을 초과하는 경우에만 그 초과금액이 다른 소득과 합산하여 종합과세되고 연간 4,000만원 이하의 금융소득은 원천징수로 납세의무를 종결짓게 되어 있으므로, 이자소득에 필요경비가 인정되는 경우에도 전자의 부유층만 혜택을 보게 될 것이다. 또한 원천징수방식 대신에 납세자가 스스로 수입에서 비용을 공제하여 소득금액을 신고하도록 하는 방식을 채택하는 경우에도 과연 그 비용이 이자소득과 직접 관련된 것인지 여부를 확인하기 곤란하여 수많은 분쟁이 발생할 것이므로 징수비용이 증대되며, 나아가 비용의 범위에 따라 이자소득에 대한 과세가 불가능하게 되어 공평과세를 해칠 수도 있다. 3. 본안의 판단 가. 이 사건 법률조항의 의의 (1) 구법은 소득세의 과세대상인 소득을 그 성질에 따라 9종류로 분류한 다음, 부동산소득, 사업소득, 양도소득, 산림소득, 기타소득의 금액의 계산에 있어서는 각각 당해연도의 총수입금액에서 필요경비를 공제하도록 규정하고 있고(구법 제19조 제2항, 제20조 제2항, 제23조 제2항, 제24조 제2항, 제25조 제2항), 근로소득 및 퇴직소득의 금액의 계산에 있어서는 당해연도의 총수입금액에서 필요경비의 실액공제를 인정하지 아니하는 대신 근로소득공제(구법 제 61조)와 퇴직소득공제(구법 제62조)를 하도록 규정하는 한편(제21조 제2항, 제22조 제2항), 이자소득, 배당소득의 금액의 계산에 있어서는 필요경비의 공제를 인정하지 아니하고 총수입금액을 각 그 소득금액으로 하도록 규정하고 있다(구법 제17조 제2항, 제18조 제2항 본문). (2)소득세법은 1961. 12. 8. 법률 제821호로 새로이 제정된 이래 현행법에 이르기까지 줄곧 이자소득금액의 계산에 있어서 필요경비의 공제를 인정하지 아니하고 있는 태도를 견지하고 있다. 나. 이 사건 법률조항의 위헌 여부 (1)위에서 본 바와 같이 구법은 사업소득 등의 금액의 계산에 있어서는 그 필요경비의 공제를 인정함에 대하여, 이자소득금액의 계산에 있어서는 그 필요경비의 공제를 인정하고 있지 아니함으로써, 이 사건 법률조항은 필요경비의 공제에 있어서 이자소득자를 사업소득자 등과 차별적으로 규율하고 있는바, 이것이 조세평등주의에 위반되는 것이 아닌지 문제된다. (2)헌법 제11조 제1항은 모든 국민은 법 앞에 평등함을 선언하고 있다. 조세평등주의는 위 평등원칙의 조세법적 표현으로서, 국민에 대하여 절대적인 평등을 보장하는 것이 아니라, 합리적인 이유 없이 차별하는 것을 금지하는 취지이므로, 규율하고자 하는 대상의 본질적 차이에 상응하여 법적으로 차별하는 것은 그 차별이 합리성을 가지는 한 조세평등주의에 위반된다고 볼 수 없다. 그런데 오늘날에 있어서 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있으므로, 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 할 뿐만 아니라, 과세요건을 정함에 있어서 극히 전문기술적인 판단을 필요로 한다. 조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지에 관하여는 입법자가 국가재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로, 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적, 기술적 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있다. 따라서 조세법 분야에 있어서 소득의 성질의 차이 등을 이유로 하여 그 취급을 달리하는 것은 그 입법목적 등에 비추어 자의적이거나 임의적이 아닌 한 그 합리성을 부정할 수 없으며, 이를 조세평등주의에 위반하는 것이라고 볼 수는 없다고 할 것이다(헌재 1996. 8. 29. 95헌바41, 판례집 8-2, 107, 116-117 참조). (3)사업소득 등 필요경비가 인정되는 다른 소득의 경우에는 그 소득을 얻기 위하여 지출하는 재료비ㆍ노무비 등 소득에 대응하는 비용이 통상적으로 발생하게 된다. 그러나 이자소득의 경우에는 그 본질이 자기자금으로써 얻는 저축의 과실이라는 점에서 그에 소요되는 필요경비는 거의 상정하기 어렵고, 그와 관련하여 비용을 지출하는 경우에도 소득이 개별적ㆍ분리적으로 발생함에 따라 개별 건별로 자금의 원천이나 흐름을 명확히 밝혀서 소득과의 연관성을 입증하는 것은 매우 어려운 일이다. 더구나 이자소득자는 그 수가 매우 많고, 원천징수를 원칙으로 하고 있는바, 각자의 신고에 기하여 이자를 지급하는 원천징수자(종합소득과세의 경우에는 과세관청)가 이자소득자 주장의 필요경비의 내용 및 진위 여부를 일일이 심사하여 필요경비의 액을 결정하는 것은 기술적ㆍ양적으로 사실상 불가능할 뿐만 아니라, 그로 인한 조세징수비용의 증가를 면할 수 없고, 세무행정상 적지 아니한 혼란을 초래할 우려가 있다. 또한 각자의 자금운용능력(예컨대 자신의 자금은 은행에 예금하거나 가사에 사용하고 은행으로부터 대출받은 자금으로 대여하는 이자소득자와 자신의 자금을 그대로 대여하고 은행에 예금을 하지 아니하거나 은행으로부터 대출받은 자금으로 자신의 가사에 사용하는 이자소득자)이나 입증기술에 따라 오히려 이자소득자 사이에 조세부담의 불공평이 초래될 우려도 있다. 이는 원천징수방식 대신에 이자소득자가 그 스스로 이자수입에서 비용을 공제하여 소득금액을 신고하도록 하는 방식을 채택하는 경우에도 마찬가지라 할 것이다. 이 사건 법률조항이 이자소득에 관한 필요경비의 공제를 부인하고 있는 목적은 위와 같은 폐해를 방지하려는 데에 있다고 할 것이다. (4)나아가 사업소득 등에 관하여는 필요경비의 공제를 인정하면서도 이자소득에 관하여는 필요경비의 공제를 부인하는 것이 합리성을 가지는지에 관하여 본다. (가)앞서 본 바와 같이 자기자금으로써 얻는 저축의 과실이라는 이자소득의 본질상 그에 소요되는 필요경비는 거의 상정하기 어렵고, 다만 타인으로부터 차입하여 자금을 마련하는 경우에는 그 차입자금의 이자와 같이 필요경비로 보아야 할 부분이 있을 수 있으나, 이 경우에도 이자수입을 영리의 목적으로 계속적ㆍ반복적으로 얻는 때에는 이는 이미 이자소득의 범위를 벗어나 사업소득으로 분류되며(대법원 1987. 12. 22. 선고 87누784 판결), 그에 따라 필요경비로 공제된다는 점에서 이자소득에 관하여 필요경비가 인정되는 경우는 대단히 예외적이라 할 것이다. 조세법률관계를 간명하게 하고, 조세징수를 효율적으로 하는 것이 조세입법이 추구하는 하나의 중요한 정책목적임을 고려하면, 위와 같은 여러 현실적인 난점과 문제점들에도 불구하고 이자소득금액의 계산에 있어서 필요경비의 공제를 인정할 당위성이나 필요성은 그다지 크지 아니함을 알 수 있다. (나)청구인들이 주장하는 바와 같이 타인의 자금을 차입하고 이를 대여하여 이자수입을 얻었으나 사업소득으로 분류되지 아니하여 그 차입자금의 이자를 소득금액의 계산에 있어서 공제받지 못하는 이자소득자가 있을 수는 있다. 그리하여 경우에 따라서는 차입자금의 이자가 대여금의 이자보다 많아 경제적으로는 이익이 전혀 없음에도 이자소득세가 부과될 수 있고, 이러한 결과를 우려하여 타인자금으로 이자소득을 얻으려고 하는 경제활동이 위축될 수도 있다. 그러나 대금업자도 아니면서 타인의 자금을 차입하여 이자수입을 얻으려고 하는 위와 같은 거래양식은 통상적인 것이 아니라, 아직은 대단히 비전형적이고 예외적인 형태라는 점, 이 사건 법률조항이 위와 같은 거래의 선택 자체를 금지하는 것이 아니라 위와 같은 거래를 하려면 자금조달비용과 그로 인한 이자수입 사이의 경제적 득실을 계산해 보아야 한다는 의미에서 위험부담을 거래 당사자에게 지우는 정도에 불과한 점, 그리고 앞서 본 바와 같이 이자소득자가 이자소득과 관련하여 비용을 지출하는 경우에도 소득과의 연관성을 밝혀 필요경비로 공제하는 경우 조세징수 및 세무행정의 적정성ㆍ효율성에 적지 아니한 문제가 발생하는 점, 조세부담을 국민들 사이에 공평하게 배분함과 동시에 조세의 징수를 확실ㆍ적정ㆍ효율적으로 실현하는 것이 조세법의 기본원칙인 점 및 위에서 본 이 사건 법률조항의 입법목적 등을 종합적으로 고려하여 볼 때, 이자소득자를 사업소득자 등과 차별하여 그 소득금액의 계산에 있어서 필요경비의 공제를 부인한다고 하더라도, 그러한 입법자의 정책적ㆍ기술적 결정이 자의적이거나 임의적인 것이라고 할 수는 없으므로 그 합리성을 부정할 수 없다. (5)결국 이 사건 법률조항이 이자소득금액의 계산에 있어서 필요경비의 공제를 인정하지 아니함으로써 사업소득 등 다른 소득유형에 비하여 달리 취급한 것은 이자소득의 특성을 감안한 바탕 위에, 이자소득에 있어서 그 소요되는 비용의 성질, 그 비용을 공제할 필요성의 정도, 조세관계의 간명성과 징세의 효율성이라는 조세정책적ㆍ기술적 필요성 등을 종합적으로 고려하여 결 정한 것으로서, 이는 입법형성권의 한계를 벗어났다고 볼 수 없으므로 조세평등주의에 위반되지 아니한다. (6)그리고 위와 같이 이 사건 법률조항에서 이자소득에 관한 필요경비의 공제를 부인하는 것에 합리성이 인정되고, 그 규정 내용이 명확한 이상, 그것이 재산적 가치있는 구체적 권리의 보장을 내용으로 하는 재산권을 과도하게 침해한다거나 조세법률주의에 위반된다고 볼 수도 없다. 4. 결　론 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 재판관 김영일을 제외한 나머지 관여 재판관의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다. 5. 재판관 김영일의 반대의견 나는 이 사건 법률조항이 헌법에 위반되지 아니한다는 다수의견에 대하여 다음과 같은 이유로 반대한다. 가.이자소득에 대하여 필요경비의 공제를 인정하지 않는 이 사건 법률조항은, 이자소득은 본질적으로 자기자금을 가지고 한 저축의 과실로 인식한 나머지, 원본이 차입금인 경우에도 자기자금에 의한 것과 동일하게 취급하여 차입금의 이자를 일체 공제하여 주지 않는다. 따라서, 자기자금이 아닌 차입금을 원본으로 하는 대여의 경우 이자소득이 과대평가되어 가공소득에 대한 과세가 이루어지고, 심지어 그 조달금리가 대여금리보다 높아서 이자소득이 전혀 없고 오히려 손해만 발생한 때에도 과세가 행하여지므로, 그로 인하여 원본 자체가 잠식되는 결과가 발생할 수 있다. 소득세는 본질적으로 원본에 대한 과세가 아니라 원본으로부터 파생된 이득에 대하여 과세하는 수득세의 일종인바, 위와 같이 원본을 잠식하는 과세는 수득세의 본질에도 반하는 것이고, 헌법 제23조가 정하고 있는 사유재산권 보장에도 어긋난다고 하는 것이 우리 재판소의 판례이다(헌재 1994. 7. 29. 판례집 6-2, 64, 66, 108 참조). 그렇다면, 이 사건 법률조항이 원본의 잠식을 초래할 수 있는 과세를 규정하고 있는 것임에도, 이를 위헌이라고 하지 않으려면 특별히 이를 재산권의 침해로 보지 아니할 만한 사정이 있음을 밝혀야 할 것이다. 나.다수의견은 이자소득에 필요경비를 인정하는 경우 조세징수의 편의가 저해되고, 비용과 이자소득간의 상관성을 입증하는데 많은 노력이 소요되어 징수비용이 증가할 것이라는 조세행정상의 편의를 내세운다. 그러나, 조세징수행정에 있어 이자소득과 상관관계가 있는 필요경비의 존 부 및 범위를 확정하는 것은 기본적으로 당사자의 입증책임 문제에 불과한 것인데, 그러한 입증이 곤란할 것이 예상된다고 하여 아예 입증의 기회나 필요성마저 봉쇄한다는 것은 납득하기 어렵다. 입법자가 이자소득과세에서 인정할 필요경비의 인정요건과 한도를 합리적으로 제한하는 등 조세행정상의 편의를 달리 도모함은 별론으로 하고, 필요경비의 공제 자체를 원천적으로 부인하는 것을 가리켜 단순히 입법재량의 범위에 속한다고 단정할 수는 없는 것이다. 다.또한 다수의견은 이자소득은 본질적으로 자기자본의 투하를 전제로 하는 것으로 그에 필요경비가 발생하는 경우는 대단히 예외적이라고 한다. 그러나, 오늘날 이자소득은 단순히 개인이 여유자금을 금융기관에 저축하여 그에 대한 이자를 지급받는데에만 그치는 것이 아니라, 우리사회의 경제화가 급진전되고 투자기법이 나날이 발전함에 따라 법인이 아닌 일반개인투자자들도 차입금에 의한 회사채투자와 주식투자 등에 나서고 있는 것이 엄연한 현실이며, 향후로도 그러한 투자형태가 더욱 활발해지리라고 예상되는데, 여전히 원시적인 여유자금 저축만이 이자소득발생의 모든 형태라고 하는 것은 대단히 인위적 발상이라 하지 않을 수 없다. 또한 소위 사채사무실과 같은 사금융이 우리 사회에 엄연히 존재하여 왔음을 부인할 수 없는데, 그들이 타인의 자본을 조달함이 없이 순전히 자기자본으로만 이자소득을 꾀하여 왔다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 이 사건 청구인들과 같이 사채사무실까지는 아니더라도 개인들이 그의 경제적 사정에 따라 차입금을 원본으로 다시 제3자에게 금원을 대여하는 경제행위도 얼마든지 있을 수 있다. 그렇다면, 다수의견은 이자소득의 본질을 자기자금으로써 얻는 저축의 과실로 보는 그릇된 전제하에 이 사건 법률조항의 위헌 여부를 논하고 있다고 할 것이어서, 현실과는 거리를 두고 있는 견해라고 하지 않을 수 없다. 라.한편, 다수의견은 이 사건 법률조항이 타인의 자금을 차입하여 다시 대여함으로써 이자수입을 얻는 거래 자체를 금지하는 것이 아니며, 그와 같은 거래자에게 필요경비를 인정받지 못하는 불이익을 감수하고서라도 거래할 부담을 지우는 것에 불과하다고 하고 있다. 그러나, 경제적으로 감당할 수 없는 불이익을 상정하여 놓고 그것을 무릅쓰고서라도 거래하려면 하라는 것은 그 거래를 금지하는 것과 어떠한 차이점도 발견하기 어려울 뿐만 아니라, 거래에 있어 위와 같은 부당한 부담을 강요하 는 것은 그로 인한 불이익을 받는 국민들의 희생하에 행정편의를 추구하겠다는 것에 다름 아니어서 어떠한 온당함도 발견하기 어렵다. 마.이 사건 법률조항은 이자소득자를 필요경비의 공제를 인정받는 다른 소득자들이나 법인과 차별하는 것이며, 특히 대금업을 영위하는 자의 이자는 사업소득이 되어 필요경비를 공제하도록 하고 있는 것과 대비하여 보면, 이러한 차별대우에 합리적 이유가 있다고 보기도 어렵다. 대금업과 비영업대금업의 구분을 보면, 그에 관한 강학상의 논의를 떠나 재무당국은 스스로 금융업으로 인가한 금융기관들만을 제외하고는 제아무리 대금업의 형태를 갖추고 실제로 대금영업을 하고 있어도 이를 대금업으로 인정하지 않는 것이 엄연한 과세실무인데, 이른바 사채사무실 등이 모두 그러한 부류의 것들로서, 이들에 대하여 필요경비를 일체 인정하지 않는 이자소득과세를 예정하여 종합과세 자진신고와 납부를 하라고 종용하는 것은 불성실신고 내지는 신고탈루와 탈세를 스스로 조장하는 것에 다름이 없으며, 그러한 경우에 소송으로 다투어 법원에서 사업소득임을 인정받으라고 요구하는 것 역시 현실적으로 과세관청의 편의만을 앞세운 무리한 주문이라 하지 않을 수 없다. 바.결국 이 사건 법률조항은 단지 조세행정의 편의를 위하여 합리적 이유없이 이자소득자를 차별하는 것으로서, 청구인들의 평등권 및 재산권을 침해하는 위헌의 조항이라 아니할 수 없다. 이에 다수의견에 반대하는 의견을 밝히는 바이다. 재판장,윤영철,한대현,하경철,주심,김영일,권성,김효종,김경일,송인준,주선회